Sager om, hvorvidt selskab i indkomstårene 2012-2016 skal beskattes for at have stillet heste til rådighed for selskabets eneaktionær, jf. statsskattelovens § 4, og om eneaktionæren skal beskattes af den værdi, han har haft ved, at selskabet i samme periode har stillet heste til rådighed for ham, jf. ligningslovens § 16 A

ØSTRE LANDSRET

DOM

afsagt den 14. november 2025

Sag BS-47784/2022-OLR

(14. afdeling)

Skatteministeriet

(advokat Sune Riisgaard)

mod

Sagsøgte

som successor efter Sagsøgte A/S

(advokat Mathias Kjærsgaard Larsen

v/Advokatfuldmægtig)

Sag BS-47787/2022-OLR

(14. afdeling)

Skatteministeriet

(advokat Sune Riisgaard)

mod

Sagsøgte

(advokat Mathias Kjærsgaard Larsen

v/Advokatfuldmægtig)

Landsdommerne Benedikte Holberg, Stine Fruergaard Andersen og Jesper Hagen (kst.) har deltaget i sagernes afgørelse.

Sagerne er anlagt ved Retten i Næstved den 30. september 2022 og er ved denne rets kendelse af 22. november 2022 (BS-37470/2022-NAE og BS-37469/2022-NAE) henvist til behandling ved landsretten i 1. instans, jf. retsplejelovens § 226, stk. 1.

Sag BS-47784/2022-OLR drejer sig om prøvelse af Landsskatterettens afgørelse af 1. juli 2022 vedrørende det nu ophørte selskab Sagsøgte A/S (herefter Sagsøgte A/S), mens sag BS-47787/2022-OLR drejer sig om prøvelse af Landsskatterettens afgørelse af samme dato vedrørende Sagsøgte.

Sagerne angår, om Sagsøgte A/S i indkomstårene 2012-2016 skal beskattes for at have stillet heste til rådighed for selskabets eneaktionær, Sagsøgte, jf. statsskattelovens § 4, og om Sagsøgte skal beskattes af den

værdi, han har haft ved, at selskabet i samme periode har stillet heste til rådig-

hed for ham, jf. ligningslovens § 16 A.

Sagerne er forhandlet i forbindelse med hinanden, jf. retsplejelovens § 254, stk. 1.

Påstande

Sag BS-47784/2022-OLR:

Skatteministeriet har over for Sagsøgte som successor efter Sagsøgte A/SSagsøgte A/S

Sagsøgte A/S nedlagt påstand om, at Sagsøgte A/S skal anerkende, at selskabet skal beskat-

tes af markedslejen, svarende til 4.800 kr. i 2012, 3.600 kr. i 2013, 3.600 kr. i 2014, 3.600 kr. i 2015 og 3.600 kr. i 2016, idet selskabet har stillet heste til rådighed for hovedaktionæren, Sagsøgte.

Sagsøgte som successor efter Sagsøgte A/S har påstået frifindelse.

Sag BS-47787/2022-OLR:

Skatteministeriet har over for Sagsøgte nedlagt påstand om aner-

kendelse af, at han har modtaget skattepligtig udlodning svarende til 4.800 kr. i 2012, 3.600 kr. i 2013, 3.600 kr. i 2014, 3.600 kr. i 2015 og 3.600 kr. i 2016 ved, at hans selskab Sagsøgte A/S har stillet heste til rådighed for ham.

Sagsøgte har påstået frifindelse.

Sagsfremstilling og sagernes genstand

Sagsøgte stiftede den 1. januar 2002 selskabet Sagsøgte A/S. Selskabet skiftede den 12. september 2014 navn til Sagsøgte A/S. Sagsøgte var i de påklagede indkomstår eneak-tionær i selskabet, hvis formål er angivet til at være konsulentvirksomhed og stutterivirksomhed og anden hermed beslægtet virksomhed.

SKAT (nu Skattestyrelsen) fandt ved afgørelse af 12. juni 2018 i selskabets sag, at selskabet ikke kunne fradrage de driftsmæssige underskud i stutteriet i årene 2012-2016, idet stutteriet ikke kunne anses for at være drevet i selskabets er-hvervsmæssige interesse, men derimod i eneaktionærens private interesse. Skattestyrelsen beskattede desuden selskabet af en fikseret lejeindtægt af heste, idet selskabet vederlagsfrit havde stillet heste til rådighed for Sagsøgte, der havde disponeret over hestene på en måde og i et omfang, der svarede til en lejers.

Skattestyrelsen fandt ved afgørelse af samme dato i sagen vedrørende Sagsøgte, at Sagsøgte skulle beskattes af maskeret udlod-ning af selskabets driftsmæssige underskud i årene 2012-2016, ligesom Skatte-styrelsen beskattede Sagsøgte af den rådighed, han havde haft over selskabets heste.

For så vidt angik den beløbsmæssige opgørelse af den fikserede leje, henholds-vis rådighedsbeskatningen, ansatte Skattestyrelsen denne på baggrund af mar-kedslejen/markedsværdien. Skattestyrelsen ansatte lejen som en forrentning pålydende diskontoen + 4 % af anskaffelsessummen af hestene af slagsen ”hop-pestammen” , som selskabet havde erhvervet. Herefter blev selskabets indkomst forhøjet med den fikserede lejeindtægt, ligesom beløbet blev anset for maskeret udlodning til Sagsøgte.

Ved Landsskatterettens afgørelser af 1. juli 2022 stadfæstede Landsskatteretten Skattestyrelsens afgørelse om, at selskabet ikke kunne anses for erhvervsmæs-sigt drevet. Af samme grund skulle Sagsøgte beskattes af driftsun-derskuddet for stutteriet som maskeret udlodning. Sagsøgte og selskabet har ikke indbragt dette spørgsmål for domstolene.

For så vidt angik spørgsmålet om beskatning af den fikserede leje, henholdsvis rådighedsbeskatningen, ændrede Landsskatteretten Skattestyrelsens afgørelse, idet Landsskatteretten ikke fandt grundlag for at beskatte Sagsøgte af den rådighed, han havde haft over heste, samtidigt med, at han blev udbyttebeskattet af driftsunderskuddene i selskabet. Landsskatteretten fandt desuden, at den af Skattestyrelsen anvendte metode til at værdiansætte rådig-

heden med diskontoen + 4 % var udtryk for skøn under regel. I afgørelsen ved-rørende selskabet fandt Landsskatteretten desuden ikke grundlag for at be-skatte selskabet af en fikseret leje.

Landsskatterettens afgørelser herom er indbragt for domstolene af Skattemini-steriet, jf. skatteforvaltningslovens § 49.

Skattestyrelsens og Landsskatterettens afgørelser i sagerne vedrørte yderligere spørgsmål om, hvorvidt selskabet eller Sagsøgte var rette ind-komstmodtager af indtægter oppebåret fra konsulentarbejde (selskabets anden driftsgren). Landsskatterettens afgørelser herom er ikke indbragt for domsto-lene.

Af Landsskatterettens kendelse af 1. juli 2022 vedrørende Sagsøgte A/S fremgår blandt andet følgende:

”…

I afgørelsen har deltaget: Dommer 1, Dommer 2 og Dommer 3

Klager:

Klage over: SKATs afgørelse af 12. juni 2018

…

Klagepunkt SKATs afgørelse Klagerens opfattelse Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2012

Fradrag for under- 0 kr. 57.684 kr. 0 kr.

skud af virksomhedFikseret leje af hest 4.800 kr. 0 kr. 0 kr.

Indkomståret 2013

Fradrag for under-0 kr. 51.174 kr. 0 kr.

skud af virksomhed

Fikseret leje af hest 3.600 kr. 0 kr. 0 kr.

Indkomståret 2014

Fradrag for under-0 kr. 45.746 kr. 0 kr.

skud af virksomhed

Fikseret leje af hest 3.600 kr. 0 kr. 0 kr.

Skattepligtig tilskud 204.950 kr. 0 kr. 0 kr.

Fradrag for udgifter

i tilknytning til honorarindtægt 0 kr 66.903 kr. 66.903 kr.

Indkomståret 2015

Fradrag for under-0 kr. 88.147 kr. 0 kr.

skud af virksomhed

Fikseret leje af hest 3.600 kr. 0 kr. 0 kr.

Skattepligtig tilskud 157.800 kr. 0 kr. 0 kr.

Fradrag for udgifter

i tilknytning til honorarindtægt 0 kr. 45.456 kr. 45.459 kr.

Indkomståret 2016

Fradrag for under-0 kr. 68.287 kr. 0 kr.

skud af virksomhed

Fikseret leje af hest 3.600 kr. 0 kr. 0 kr.

Skattepligtig tilskud 344.375 kr. 0 kr. 0 kr.

Fradrag for udgifter

i tilknytning til honorarindtægt 0 kr. 72.459 kr. 72.459 kr.

…

Faktiske oplysninger

Virksomhedsaktivit eter

Sagsøgte A/S er opstartet i 2002 med aktiviteten stutteri.

Bag opstarten stod Sagsøgte, der er uddannet jurist. Han havde i 2001 opsagt sit lønm odtagerjob, og søgte derfor ny beskæ ftigelse. Han

havde bopæl på en e jendom på Nordsjælland med 6 tønder land, hvor han

havde opstaldning a f alle racer.

Derfor fattede han v ia en artikel i Børsen interesse for, at indgå samarbejde

med islændingen Person 1, der havde haft succesmed hestestutteri

på Island. Sagsøgte vurderede, at der var tale om en god investering,

der samtidig passed e med at han havde en mindre landbrugsejendom,

hvorfra dette kunne drives.

Sagsøgte tog k ontakt til parterne og indgik aftale o m etablering af virksomhed i Danm ark. I forbindelse med etableringen b lev der udarbej -det en businesscase og samarbejdsaftale mellem parterne. Af materialet fremgår det, at man ved opstarten har opstillet detaljered e forventninger

over salg i løbet af det første år, og at der forventes en drift, der kan bærer, at Sagsøgte aflønnes med 15.000 kr. pr. måned.

Ejerfordelingen ved opstarten i 2002 var, at Sagsøgte og Person 1 hver ejede 45% af selskabet. De resterende 10% var ejet af Person 2. Person 1's indskud i virksomheden bestod af heste (apportindskud), som han ved sin udtræden i 2003 tog ud af selskabet

igen. Person 2 og Person 1 har ikke været lønansat i sel-

skabet. I forbindelse med etablering af selskabet aftales det, at Person 1 skal have 4 årlige flyrejser fra Island til Danmark, og at Person 2 skal have stillet en lejlighed til rådighed af selskabet.

Det fremgår af aftalerne om arbejdsfordeling, at Person 1 var an-

svarlig for avlsarbejdet, Person 2 forestod salg, markedsføring

og vedligeholdelse af hestenes ridefærdigheder. Sagsøgte var an-

svarlige for administration, herunder etablering af fysiske og juridiske for-

hold.

Ved opstarten købte selskabet 29 heste på Island, hvoraf 22 kom til Dan-

mark.

Allerede efter en driftsperiode på 1 år kunne man konstatere, at budgetter og aktiviteten ikke holdt. I løbet af 2003 og 2004 udtrådte både Person 2 og Person 1 således at Sagsøgte var eneste aktionær tilbage i selskabet. Han fortsatte aktiviteten med professionel assistance til

træning af heste mm., da han ikke havde kompetencerne til avlsplanlæg-

ning og træning. Hestene blev som udgangspunkt sat til salg hos profes-

sionelle, der blev provisionsaflønnet ved salg af en hest. Af de interne regnskaber for 2010-2016 fremgår det, at der er afholdt mellem 0 kr. og

16.000 kr. pr. år til tilridning mm. Videre fremgår det, at der ikke i perio-

den fra 2011-2016 har været afholdt udgifter til bedækning.

Klageren har oplyst, at driften samtidig nedskaleres væsentlig for at be-

grænse tabet. I den forbindelse ophører betaling af lejeudgifter for selska-

bets brug af Sagsøgtes ejendom samt lønudbetaling til SagsøgteSagsøgte

Sagsøgte.

Af regnskaberne fremgår det endvidere, at i hvert fald siden 2008 har

egenkapitalen været tabt, og at der i regnskaberne tages forbehold for go-

ing koncern. I ledelsesberetningerne for 2009-2016 er der anført, at ledel-

sen forventer at fortsætte driften og reetablere egenkapitalen ved fremti-

dig indtjening.

Da indtjeningen ikke har kunnet reetablere egenkapitalen, er denne i ste-

det dækket ind af lån fra Sagsøgte, som 31. december 2012 havde et tilgodehavende hos selskabet på 493.547 kr. Dette stiger til 511.349 kr. i 2014 for herefter at falde i takt med at selskabet har opnået overskud, jf. nedenfor.

Der er endvidere indgået samarbejdsaftale med Person 3, hvorefter

heste opstaldes til en fast listepris på 750 kr./md (2006-tal). Samtidig fore-

står Person 3 den løbende træning af hestene. Vederlag herfor er an-

givet til at være et føl fra Ala, som parterne herefter ejer med 3:1 ejerfor-

hold, hvor Person 3 ejer den største del.

Aftalen er indgået i marts 2006, og angiver, at samarbejdet løbende vil blive udviklet ved gensidig drøftelser.

Sagsøgte har oplyst, at han vedligeholder træningen af hestene ved

den daglige omgang med hestene og almindelig skovtursridning. Desu-

den søger han viden om avl og salg ved at abonnere på bladet ”Tølt” .

Det er oplyst, at klageren har flyttet virksomheden til en anden ejendom, bl.a. fordi det viste sig, at hestene var plaget af mitteangreb som følge af at den første ejendom lå i et skovområde. Fra 2005 er virksomheden drevet

fra en ejendom i By, som ligger på et mere åbent areal, hvorved pro-

blemerne med mitteangreb og sommereksem er blevet mindre.

Klageren har oplyst, at selskabet i perioden 2010-2012 ikke har været dre-

vet intenst pga. personlige forhold.

Det er oplyst, at det er svært at sætte tal på kapaciteten for opstaldning, da islandske heste ikke behøver bokse.

Selskabets heste har ikke deltaget i kåringer, stævner eller lignende, da dette er omkostningstungt. Branding er sket gennem salg, og mund-til-mund metoden. Det er oplyst, at selskabet i første driftsår annoncerede for stutteriet ved det 1. VM for Islændinge i Danmark samt at der ikke siden er annonceret for stutteriet.

Islænderhestene er først salgsklare omkring 6 års alderen.

Klageren har fremlagt følgende redegørelse omkring islandske heste:

”- Opvækst

Den islandske hest er resultatet af mange hundrede års avl af heste im-

porteret til Island og brugt som arbejds- og rideheste. Den islandske hest er kendetegnet ved at være meget robust, nøjsom og.længere end

de fleste andre hestearter om at blive udvokset - såvel mentalt som fy-

sisk. En islandsk hest er således først udvokset i en alder af 4-5 år, hvor også først tilridningen kan finde sted. En islandsk hest skal have 4 eller 5 gangarter og skal altid kunne vise tølten, for at have nogen værdi.

Den islandske hest er, som konsekvens af sin nøjsomhed, meget afhæn-

gig af at få den rigtige føde i de rigtige mængder. For fruktanholdige

græsser og for store mængder vil kunne slå en islandsk hest ihjel. Der-

for dyrker ansvarlige avlere specielle græsser velegnet til disse heste, og er meget omhyggelige ved indgræsning i foråret.

- Drægtighedsperiode og bedækning.

En islandsk hest ifoles i alt overvejende grad kun ved naturlig bedæk-

ning, da insemination har haft meget dårlige resultater for denne race. Det sædvanlige er, at hoppen transporteres til det sted, hvor den valgte hingst befinder sig, og hvor hoppen, ofte sammen med mange andre hopper, går i løsdrift. Når hoppen efter en eller flere perioder har været hingstegal, og når hoppen afviser hingsten, vil det kunne konstateres ved scanning, om hoppen er i fol.

Hopper kan i princippet sættes i fol hele året, men da den islandske hest ikke står i stald på noget tidspunkt, men befinder sig ude med mu -lighed for at gå i skur, anbefales det kun at sætte hopper i fol i perioden 1. maj til 1. september, da hoppens drægtighedsperiode er på 11 måne -der. Føl bør derfor kun blive født i perioden 1. april til 1. august, for at være robust nok når vinteren kommer.

- Levealder og avlsdygtighed.

En islandsk hest kan blive op til +30 år og vil være ridbar og vil som hoppe kunne føde føl næsten lige så længe med dyrlægens tilladelse! Man vil - afhængig af den brug man påtænker hoppen skal have og den udvikling hoppen faktisk gennemlever, kunne avle på dem fra de er 5-6 år.

Ca. 70 % af de hopper man sender til hingst vil blive konstateret ifolet, og ca. 70 procent bærer deres ifolede føl frem til fødsel og levedygtigt afkom.”

Det er oplyst, at besætningen i de omhandlede indkomstår bestod af føl-

gende heste:

Beholdning ultimo 2012

1/3 hest 15.000 kr.

7 heste (følhopper og ridehest) af 30. 000 kr. 210.000 kr.

2 ungheste af 15.000 kr. 30.000 kr.

2 føl af10.000 kr. 20.000 kr. I alt 275.000 kr.

Beholdning ultimo 2013

1/3 hest 15.000 kr.

6 heste (følhopper og ridehest) af 30.000 kr. 180.000 kr.

2 ungheste af 20.000 kr. 40.000 kr. I alt 265.000 kr.

2 plage af 15.000 kr. 30.000 kr.

Beholdning ultimo 2014

8 heste (følhopper og ridehest) af 30.000 kr. 240.000 kr.

1 plag af20.000 kr. 20.000 kr. I alt 260.000 kr.

Beholdning ultimo 2015

6 heste (følhopper og ridehest) af 30. 000 kr. 180.000 kr.

1 plag af20.000 kr. 20.000 la. I alt 200.000 kr.

Besætning ultimo 2015 består af:

Hoppe Raudhetta født i 1994 (fremgår som avlshoppe på hjemmesiden) Hoppe Freydis født i 1997 (fremgår som salgshoppe på hjemmesiden) Hoppe Ala født i 1997 (fremgår som salgshoppe på hjemmesiden) Hoppe Dimma født i 2008 (fremgår som salgshoppe på hjemmesiden) Vallak Eskir født i 2010 (solgt i 2016)

Vallak Eldvaki født i 2010 (fremgår som salgshest på hjemmesiden) Vallak Flugnir født i 2012 (fremgår som salgshest på hjemmesiden)

I henhold til selskabets hjemmeside, pr. 1. juli 2019 består besætningen pt. af:

Hoppe Raudhetta født i 1994

Hoppe Freydis født i 1997

Hoppe Ala født i 1997

Hoppe Dimma født i 2008

Vallak Eldvaki født i 2010

Vallak Flugnir født i 2012

Hopperne Raudhetta, Freydis og Ala er alle importeret fra Island. Øvrige heste er opdrættet i selskabet.

Der har ikke været afholdt udgifter til bedækninger fra 2011 og frem. Der er ingen føl, plage eller ungheste i besætningen for tiden.

Klageren har oplyst at Raudhetta, Freydis og Ala i 2016 er sendt til bedæk-

ning i Nordjylland på Gård.

Raudhetta og Dimma er ifolet, og at der forventes føl i juni 2018.

Klageren har oplyst, at der i 2018 er solgt to heste for i alt 100.000 kr. Her -efter er der 5 heste i virksomheden, hvoraf de to er blevet ifolet.

Vedrørende efterfølgende indkomstår har klageren oplyst, at besætningen i 2015 udgjorde 7 individer, i 2016 6 individer, i 2017, 6 individer, i 2018 5 individer og i 2019 6 individer.

For 2020 planlægges der salg af én hest, og en udvikling således at 4 heste ifoles og der sker tilkøb af 1 hest, hvorefter der vil være 7 individer. For 2021 planlægges der 9 individer.

Klageren har oplyst, at der er sket en justering af strategi for stutteri og op-

staldning fra 2017. Følgende er oplyst:

”Egne heste:

Selskabet skal eje 4-5 gode avlshopper hvor halvdelen sættes i fol hvert andet år. Fra afkommet vil der ca hvert 2. til 3. år kunne udvælges en

egnet hoppe til avl, mens valakker og hopper som ikke skal indgå i av-

len sælges bedst muligt, efter vurderet potentiale ved at sælge tidligt el-

ler holde til efter tilridning, som skovtursheste med dokumenterbare ri-

deegenskaber.

De ældste avlsheste, mindst lovende avlshopper og hopper som viser problemer med at komme i fol eller taber føllet, sælges løbende som gode skovtursheste.

Selskabet skal ikke selv eje hingst, men anvende fremmede 1. klasse hingste, som passer bedst til den enkelte hoppe.

Opstaldede heste:

Stedet giver mulighed for at kunne rumme op til max. 20 individer- kun islandske heste. Det vil sige, at man vil kunne tilbyde opstaldning til ca. 5 til 8 individer. I dag er der 5 heste opstaldet. Dette giver en god stabil indkomst og stedet er særdeles velbeliggende med godt ride terræn og kuperede folde.

Det har også vist sig, at opstaldere på stedet giver god kontakt til heste-

købere, hvor vi bare de seneste to år har solgt to heste to gange til den samme køber.

Det giver også god fleksibilitet at kunne lave vagtplaner, hvor opstal-

dere i bl.a. ferier kan passe hestene.

Salg af wrap

Den primære fødekilde er stedets gode islænder-wrap, som der slås mindst et slet af om året, og som tjener til den overvejende fødekilde i vinterhalvåret.

Markerne omlægges hvert 5. år med specielt udviklet græsblandinger med urter til islandske heste.

I det år der omlægges sælges der mindre/intet wrap af egen avl, da en omlægning medfører, at der ikke kan slås wrap dette år.”

…

Resultater

Selskabet har realiseret følgende driftsresultat i indkomstårene 2012-2019:

Omsætning: 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019

Salg heste 30.000 16.000 62.400 32.000 0 160.760 124.300 EU støtte 12.497 12.501 10.914 10.395 10.334 9.991 9.855 10.366

Forpagtning 7.160 14.320 14.000 14.320 14.320 14.320 14.320

Diverse 14.320 3.000 0

Konsulent-0 0 204.950 157.800 344.375 0 0 0 honorar I alt 42.497 33.981 246.184 244.595 401.049 24.311 187.935 148.956 Vareforbrug-79.832 -55.372 -46.848 -122.249 -94.988 -47.454 -86.180 -84.058

stutteri Udgifter

konsultent -

0 0 -55.200 -43.622 -64.480 0 0 0

bistand

I alt -79.832 -55.372 -102.048 -165.871 -159.468 -47.454 -86.180 -84.058 Dækningsbi--37.335 -21.391 144.136 78.724 241.561 -56.211 101.755 64.898 drag Øvrige om--20.349 -29.783 -51.835 -54.619 -37.932 -4.554 -66.306 -34.288 kostninger Resultat før

renter og af -

-57.684 -51.174 92.301 24.105 203.629 -60.765 35.449 30.610

skrivninger

Også i perioden forud for indkomståret 2012-2018 er der realiseret under-

skud. Samlet har der siden 2004 været et underskud på 1,4 mio. kr.

SKAT har foretaget følgende udskillelse af stutteridriften for 2012-2016:

Omsætning: 2012 2013 2014 2015 2016

Salg heste 30.000 16.000 62.400 32.000 EU støtte 12.497 12.501 10.914 10.395 10.334 Forpagtning 7.160 14.320 14.000 14.320 Diverse 14.320 I alt 42.497 33.981 41.234 86.795 56.654 Vareforbrug -79.382 -55.372 -46.848 -122.249 -94.988

Dækningsbidrag -37.335 -21.391 -5.614 -35.454 -38.334 Øvrige omkostninger -20.349 -29.783 -40.132 -52.693 -29.953 Resultat før renter og-57.684 -51.174 -45.746 -88.147 -68.287

afskrivninger

Klageren har oplyst, at omsætningen i perioden 2009-2015 gennemsnitligt har udgjort 46.000 kr.

Klageren har fremlagt følgende opgørelse over salg af heste:

20023 stk.

20034 stk.

20047 stk.

20050 stk.

20065 stk.

200713 stk.

20082 stk.

20091 stk.

20100 stk.

20110 stk.

20121 stk.

20130 stk.

20141 stk.

20152 stk.

20161 stk.

20170 stk.

20182 stk.

20192 stk.

Ved opstarten af virksomheden i 2002 er der udarbejdet budgetter. Disse

er ikke fremlagt, men der er fremlagt mødenotat fra opstarten af virksom-

heden. Heraf fremgår det af opgørelse og håndskrevne noter, at der for-

ventes salg i 2002 for 397.000 kr. fordelt på salg af forskellige typer heste samt honorar for bedækninger.

For 2003 forventes salget at stige til 924.000 kr. hvilket antages at være ni -veauet også for 2004.

Som anført ovenfor holder dette budget ikke, og klageren har oplyst, at

han ikke efterfølgende har udarbejdet budgetter. Det er Sagsøgtes op-

fattelse, at der er tale om så simpel en virksomhed, at der kan skabes over-

blik uden at skrive det ned.

I forbindelse med klagebehandlingen ved Skatteankestyrelsen og fremsen-

delse af forslag til afgørelse har klageren fremlagt budget for 2020:

Nettoomsætning 129.000 kr.

Vareforbrug-36.000 kr.

Dækningsbidrag 93.000 kr.

Øvrige omkostninger -39.000 kr.

Driftsresultat54.000 kr.

Ligningsfrister

SKAT har varslet ændringerne vedrørende indkomstårene 2012-2016 ved forslag af 14. november 2017.

Der er afsagt afgørelse ved brev af 12. juni 2018.. For indkomstårene 2012

og 2013 er der henvist til at ændringen er foretaget efter reglerne i skatte-

forvaltningslovens § 26, stk. 5, da ændringerne vedrører kontrollerede transaktioner som nævnt i skattekontrollovens § 3B.

SKAT afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud vedrørende stutteridriften på 57.684 kr. for indkomståret 2012, 21.174 kr. for indkom -

ståret 2013, 45.746 kr. for indkomståret 2014, 88.147 kr. for indkomståret 2015 og 68.287 kr. for indkomståret 2016, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed med driftsgrenen hestehold

Endvidere har SKAT fikseret leje af hest på 4.800 kr. for 2012, og 3.600 kr. for indkomstårene 2013- 2016.

For indkomstårene 2014-2016 har SKAT omkvalificeret honorarindtægt modtaget fra konsulentarbejde til skattepligtigt tilskud, idet selskabet ikke er anset for rette indkomstmodtager. For indkomståret 2014 er beløbet 204.950 kr., for indkomståret 2015 157.800 kr. og for indkomståret 2016 344.375 kr.

Som konsekvens heraf er selskabet endvidere blevet nægtet fradrag for udgifter i tilknytning til honorarindtægten. Ikke godkendt fradrag er for indkomståret 2014 66.903 kr., for indkomståret 2015 45.459 kr. og for ind -komståret 2016 72.459 kr.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

(…)

Underskud af stutteridrift

”Vi fastholder, at selskabets drift af stutteri ikke kan anses for at være erhvervsmæssigt i skattemæssig forstand.

Vi betvivler ikke, at stutteriet i 2001 er startet op med den intention, at udvikle en rentabel virksomhed. Vi mener dog, at allerede i 2003, hvor de 2 investorer udtræder af selskabet, ville det have været naturligt, at

foretage konkrete vurderinger af, om virksomheden ud fra de nye for-

hold stadig ville kunne forventes at blive rentabel, hvis hovedformålet med driften stadig var at opnå driftsoverskud.

Det stod på dette tidspunkt klart, at selskabet og Sagsøgte ikke

havde de faglige forudsætninger, der var nødvendige for at drive stut-

teriet efter de intentioner der måtte fremgå af den businesscase, der er

lavet at parterne. Sagsøgte havde ingen kendskab til avl af islæn-

derheste, ingen faglige eller praktiske kvalifikationer for træning af he-

stene, og ingen forbindelse og kendskab til salg og markedsføring af he-

stene. Det er alle forhold, som har stor konkret betydning for indtjening og omkostningsniveauet af driften. Det forhold, at driften fortsætter ved ”learning by doing” , vil derfor medføre ekstra omkostninger, da

det blandt andet nødvendiggør ekstern assistance til blandt andet tilrid-

ning og træning af hestene, ligesom det tager tid at sætte sig ind i avls-

planlægning, hvilket vil påvirke selskabets indtjening negativt. Dette

medførte også, at Sagsøgte personligt måttet søge andre ind-

tægtskilder, idet selskabet ikke kunne aflønne ham for det arbejde, han udførte for selskabet.

Selskabet valgte uanset disse udfordringer, at fortsætte driften af stutte-

riet og driften fortsætter også efter 2010, hvor der er gået mere end 7 år

fra opstart og driften fortsat udviser underskud. Der er ikke på noget

tidspunkt efter 2002 lavet budgetter eller på anden vis foretaget kon-

krete beregninger på, om driften af stutteriet kan forventes at blive ren-

tabel, herunder om afhændelse af hestene eventuelt vil kunne pådrage

selskabet et mindre underskud end det underskud fortsat drift af stutte-

riet vil medføre. Derudover er det oplyst, at det er på grund af Sagsøgtes

Sagsøgtes personlige forhold, at selskabet ikke har drevet stutteriet in-

tenst i en årrække fra 2010 til 2012.

Vi mener ikke, at de tiltag der er sket i selskabet i 2017 og frem, kan be-

grunde, at aktiviteten i de foregående år kan anses for tilstrækkelig in-

tens eller for teknisk fagligt forsvarlig drevet, herunder mener vi:

- at to hopper er i folet i 2017, ændrer ikke ved, at der ikke har været avlet føl i stutteriet i en periode på 5 år. Det er yderligere ikke sand -synliggjort, at disse to føl kan forventes at indbringe stutteriet de nødvendige løbende fremadrettede indtægter, for at driften kan an -ses for rentabel.

- at selskabet har fået 2 heste i pension fra primo 2018 til en månedligt indtægt på 1.200 kr. for hver hest, i alt 24.000 kr. i året, ændrer ikke ved, at stutteriet ikke har været rentabelt i de foregående år.

- En i 2018 udstedt købsoption på Eldvaki på 70.000 kr. er ikke sand -synliggørelse af, at hesten netop bliver solgt til denne pris. En købs -option er alene et tilbud til køber, det er ikke et tilbud til sælger. Et salg af Eldvaki i 2018 eller senere til netop 70.000 kr. medfører ikke en tilstrækkelig indtægt i selskabet, til at kunne begrunde hverken et fremtidigt løbende overskud, eller det oparbejdede underskud til dato.

Vi mener ikke, at selskabet kan anses for at være i en opstartsfase fra 2010 til 2016, og vi mener, at selskabet senest i 2010 burde have foreta -get konkrete vurderinger af rentabiliteten af stutteridriften og reageret herpå. Alene det forhold at der har været finanskrise og efterspørgslen

på islænderheste dermed faldt, mener vi ikke ud fra en rentabilitetsbe-

tragtning kan begrunde fortsat drift af aktiviteten, blandt andet fordi der heller ikke var overskud af driften inden krisen indtraf i 2008.

Vi fastholder, at forholdet er omfattet af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.

Da Sagsøgte har bestemmende indflydelse i selskabet og SKAT efter ligningslovens § 16 A anser underskuddet vedrørende stutteriet

for maskeret udbytte til Sagsøgte, er underskuddet en kontrolle-

ret transaktion som nævnt i skattekontrollovens § 3 B. Det betyder, at SKAT efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 kan foretage ind -komstændringerne for indkomståret 2012 og 2013 vedrørende disse kontrollerede transaktioner.

Vi anser derfor heller ikke udgifterne for at være fradragsberettigede driftsudgifter i selskabet efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Vi fastholder derfor de begrundelser, vi har anført i brev af 14. novem-

ber 2017 og som er gengivet nedenfor. Rettelser eller tilføjelser fremgår med kursiv:

Vi anser stutteriet for at være en etableret virksomhed:

Da stutteriet er startet i 2004, mener vi, at stutteriet driftsmæssigt må anses for at være kommet ud over opstartsfasen, der efter praksis anses for at være 5-7 år. Vi mener, at stutteriet senest fra og med indkomståret

2011 skal kunne påvise rentabel drift, for at kunne anses som en er-

hvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand, eller i det mindste kunne sandsynliggøre eller dokumentere et fremtidigt resultat på 0 kr. eller derover.

Selskabet har ikke kunnet påvise rentabel drift. I har alene begrundet, at driften kan blive rentabel i jeres forventning om, at stutteriet med tiden

avler en ”stjerne” . I har ikke påvist, at dette også er en realistisk for-

ventning.

Der er ikke udsigt til rentabel drift:

Når vi udskiller stutteriet fra selskabets samlede drift, medfører det føl -gende resultat af stutteridriften:

(…) (tabel er gengivet under fakta)

Opgørelsen viser, at stutteridriften også for indkomstårene 2014-2016 er underskudsgivende.

Stutteridriften har således i selskabets levetid alene i indkomståret 2004 udvist et resultat på 0 kr. eller derover, hvor resultatet af driften var 281 kr. Det samlede skattemæssige underskud udgør i alt over 1.4 mio. kr. Det samlede fremførselsberettigede underskud indtil 2014 er på 1.269.836 kr. (inklusiv renter). For indkomstårene 2014-2016 udgør un -derskuddene i alt 154.604 kr. (eksklusiv renter.)

I har ikke udarbejdet budgetter for indtjening og omkostninger siden opstart af stutteriet i indkomståret 2004. Det har I uanset det løbende underskud af driften ikke fundet behov for. Vi mener derfor ikke, at I har dokumenteret eller sandsynliggjort, at I har foretaget en løbende reel evaluering af, om og hvornår driften af stutteriet har udsigt til at blive rentabel.

I har oplyst, at rentabiliteten af driften er bygget op på en forventning eller et håb om, at det gennem avlsplanlægning vil lykkedes at avle ”stjernen” . I har specifikt oplyst: ”Opdræt og efterfølgende salg af heste beror på, hvorvidt det er muligt, at opnå det optimale genetiske match, hvor der kan fødes en ”stjerne” eller i det mindste en hest over middel” .

I har oplyst, at I forventer ”Stjernen” vil kunne indbringe en salgssum mellem 100.000 kr. og 1 mio. kr. I har dog ikke oplyst nærmere, i hvilket

tidsperspektiv der er en forventning om, at dette vil lykkes, og i hvilken prisklasse ”Stjernen” forventes at være.

I har heller ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at og hvordan der foregår et professionelt avlsarbejde med henblik på at avle ”Stjernen” . Det mener vi, at man eksempelvis kan gøre ved dokumentation af, at der i avlsarbejdet er brugt absolutte avls-topheste eller heste, der har præsteret ud over det sædvanlige. Eller at man har anvendt hingste og hopper, der før har præsteret afkom i den prisklasse, der er nødvendig for at sikre stutteriets rentabilitet.

Vi er klar over, at der ikke kan fastlægges et nøjagtigt tidspunkt for om og hvornår ”Stjernen” avles, og hvornår en indtægt fra denne, således kan sikre selskabets rentabilitet.

Vi mener dog, at det ved et professionelt og veltilrettelagt avlsarbejde er muligt at sandsynliggøre, om man er på vej, eventuelt ved at det er lykkedes stutteriet at avle flere rigtig gode heste, og at salgspriserne er stigende og nærmer sig de salgspriser, der er nødvendige for, at driften af stutteriet er rentabelt.

Ud fra de salgspriser på heste og den omkostningsstruktur selskabet har haft, mener vi ikke, at stutteriet har udsigt til at blive rentabelt. Det begrunder vi med:

- I har siden 2004 haft et samlet underskud på over 1.4 mio. kr. Der har løbende været solgt heste, som af selskabet anses som middelheste. I har oplyst, at selskabets gennemsnitlige omkostningsstruktur har været 83.000 kr. årligt i perioden 2009-2013.

- I har i indkomstårene 2012-2016 haft en årlig omsætning fra salg af heste på mellem 34.000 kr. og 62.400 kr. og i alt 140.400 kr. Det vil sige gennemsnitlig årlig omsætning i stutteriet på 28.080 kr.

- Vareforbrug i denne periode har udgjort 399.289 kr. og øvrige om -kostninger har udgjort 172.910 kr. Omkostningerne og vareforbrug har i denne periode i alt udgjort 572.199 kr. og 114.440 kr. i gennem -snit.

- Det samlede tab for perioden 2012-2016 (5 år) udgør 311.038 kr.

Ud fra en samlet rentabilitetsbetragtning, vil stutteriet for at blive renta-

bel enten

o hvert år skulle avle en stjernehest, der kan sælges for om-

kring 100.000 kr., eller

o løbende (ca. hvert 3.- 4. år) skulle avle en stjernehest, der

kan sælges til omkring 350.000 kr., eller

o af og til (ca. hvert 10. år) avle en stjernehest, der kan sæl -

ges til ca. 1 mio. kr.

o og samtidig avle middelheste, og som minimum hvert år

sælge 1 hest til ca. 30.000 kr.

Avl af sådanne ”Stjerneheste” der kan sælges til priser over 350.000, sker kun i ganske særlige tilfælde, og er endnu ikke tilnærmelsesvist

lykkedes for selskabet efter en driftsperiode på 12 år, idet den dyre-

ste hest stutteriet har solgt i perioden 2012-2016, er solgt til 34.400 kr.

Vi anser ikke stutteriet for fagligt teknisk forsvarligt drevet:

Vi mener ikke, at driften af stutteriet i perioden 2012-2016 er tilrettelagt på en sådan måde, at vi kan anse stutteriet for fagligt teknisk forsvarligt drevet, da der ikke har været avlshopper i selskabet i denne periode. Det begrunder vi med:

- For at en hoppe kan anses for at være en avlshoppe, skal hoppen en -ten være ifolet, eller have føl ved siden. Der har ikke været hopper med føl (ifolet eller ved siden) i driften siden 2012, hvor Raudhetta gik med føl.

- Der er ikke i selskabets regnskab oplyst særskilte udgifter til insemi -nering, bedækning eller ifoling af hopper i indkomståret 2012 og frem. Uanset om hopperne har været sendt til bedækning, mener vi ikke, at hopperne kan anses som avlshopper i stutteriet, når de ikke har været eller er ifolet i perioden.

- Af stutteriets hjemmeside fremgår kun Raudhetta som selskabets avlshoppe, Hoppen er fra 1994, det vil sige, at hoppen er 23 år i 2017. Hun har ikke haft føl siden 2011. På grund af disse forhold, mener vi ikke, at Raudhetta kan anses som en ”aktiv” avlshoppe, og at hun alene kan begrunde fortsat drift af stutteriaktivitet. Stutteriet har tid -ligere også anvendt Borg som avlshoppe. Denne hoppe er død i 2013.

- I har oplyst, at Raudhetta, Freydis og Ala i perioden 2014-2016 har været sendt til bedækning hos Leikur fra Gård. Ifoling er dog ikke lykkedes. Af personlige årsager, har det ikke været muligt/for -svarligt, at søge udvidelse af bestanden for 2012-2016 herudover.

- I oplyser, at tre hopper er sendt til bedækning i indeværende år (2017). Alle hopper i stutteriet udover Raudhetta fremgår på hjem -mesiden som salgsheste. Der er ingen oplysninger om, at disse hop -per er ifolede.

- Raudhetta, Freydis og Ala er alle over 20 år. Alderen betyder ikke, at hopperne ikke kan anvendes som avlshopper. Men med alderen bli -ver det sværere og sværere, at få hopperne ifolet.

Vi mener, at der løbende skal være avlshopper (ifolet eller med føl ved

siden) i stutteriet, for at kunne begrunde stutteridriften som teknisk fag-

lig forsvarlig. Se også definitionen på stutteri fra Virksomhed under punkt 2.3.

Da der ikke er aktive avlshopper i drifteni perioden 2012-2016, og der

ikke har været føl i driften siden 2012, anser vi ikke driften i indkomstå-

rene 2014 og frem for at være stutteridrift, der kan karakteriseres som teknisk faglig forsvarlig i landbrugsmæssig forstand.

Vi gør opmærksom på, at uanset om stutteriet kan anses for faglig tek-

nisk forsvarligt drevet, er dette ikke ensbetydende med, at vi kan god-

kende stutteridriften som erhvervsmæssig i skattemæssig forstand, idet dette forhold alene er en del af den samlede bedømmelse, der ligger til grund for dette.

Nødvendigt med andre indtægter:

Sagsøgte har i indkomståret 2007 foretaget et kapitalindskud i sel-

skabet på 300.000 kr. Det har været nødvendigt for at genetablere en selskabskapital på 500.000 kr. i selskabet.

Nedgangen i gælden og forholdet at egenkapitalen er blevet mindre ne-

gativ skyldes alene, at selskabets drift vedrørende rådgivning giver

overskud. Dette skyldes ikke indtægter i stutteridriften. Vi mener der-

for, at den fortsatte drift af stutteriet er afhængig af kapitalindskud fra enten selskabets aktionær eller fra andre driftsgrene eller indtægter i selskabet.

Konklusion:

Ud fra en samlet vurdering af ovenstående forhold, mener vi ikke, at selskabets drift af stutteriet, kan anses for at være drevet på sædvanlig og forsvarlig vis bedømt ud fra en teknisk- landbrugsfaglig målestok, og at det tilsigtes at opnå et rimeligt driftsresultat af aktiviteten.

Et væsentligt forhold er, at selskabet efter 12 års drift stadig ikke kan påvise, at opdræt af ”Stjernen” eller flere stjerneheste er et realistisk mål

for selskabet, ligesom selskabet ikke kan sandsynliggøre et tilstrække-

ligt fremtidigt indtægtsgrundlag fra andre salg af heste.

Vi fastholder, at driften af stutteriet må anses for at være båret af hensyn,

der kan begrundes i hovedaktionær Sagsøgtes personlige inter-

esse for islænderheste. Det begrunder vi med:

- Sagsøgte har ombygget sin private ejendom i 2005 til at kunne omfatte hestehold.

- Sagsøgte har ikke opkrævet selskabet leje for stald og jord.

- Sagsøgte har løbende tilført selskabet midler, for at sikre drif-

ten i stutteriet. Midlerne er løbende tilført som udlån over mellem-

regning til selskabet eller som kapitalindskud.

- Mellemregningen med selskabet er ikke forrentet.

- Sagsøgte har, som eneaktionær med bestemmende indfly-

delse i selskabet, valgt at lade selskabet fortsætte driften af stutteriet

på trods af, at selskabets egenkapital i en lang årrække har været be-

tydelig negativ.

- Det er Sagsøgtes personlige forhold, der har været årsagen til, at selskabet ikke fortsat har forsøgt at udvide hesteholdet i perioden 2012-2016.

- Driften af stutteriet er videreført ud over en almindelig opstartsfase på trods af, at driften ikke kan genere overskud.

Forholdet medfører, at vi efter reglerne i statsskattelovens § 6, stk. 1, li-

tra a ikke kan godkende fradrag for de driftsudgifter der overstiger ind-

tægterne i stutteriet - selskabets underskud – for indkomstårene2012 til

2016, da vi ikke anser stutteriet for erhvervsmæssigt drevet i skatte-

mæssige forstand.

Underskuddene vedrørende stutteriaktiviteten anser vi som maskeret udbytte til Sagsøgte efter ligningslovens § 16 A, stk. 1 som følge

af, at vi anser driften af stutteriet i selskabsregi for båret af SagsøgtesSagsøgtes

Sagsøgtes personlige interesse for islænderheste, og af hans bestemmende indflydelse i selskabet.

Vi har opgjort det ikke godkendte fradrag for underskud vedrørende stutteridrift i selskabet og det maskerede udbytte til Sagsøgte til følgende beløb (se skema side 18):

Indkomståret68.287 kr.

2016

Indkomståret88.147 kr.

2015

Indkomståret45.746 kr.

2014

Indkomståret51.174 kr.

2013

Indkomståret57.684 kr.

2012

Ændringer for indkomståret 2012-2013 er foretaget efter reglerne i skat-

teforvaltningslovens § 26, stk. 5, da ændringerne vedrører kontrollerede transaktioner som nævnt i skattekontrollovens § 3B Ændringerne for

indkomstårene 2014-2016 er foretaget efter reglerne i skatteforvaltnings-

lovens § 26, stk. 1.”

Fikseret leje af hest

”Vi fastholder, at selskabet alene har anskaffet hestene i Sagsøgtes private interesse. Se punkt 2.

Vi fastholder, at hestene ikke har et erhvervsmæssigt formål i selskabet,

og vi mener, at selskabet har stillet hestene til rådighed for SagsøgteSagsøgte

Sagsøgte, som har disponeret over hestene på en måde og i et omfang, der svarer til en ejers, se SKM2017.366VLR.

Selskabet skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst anvende priser og vilkår for økonomiske transaktioner i overensstemmelse med,

hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem

uafhængige parter. Selskabet skal derfor beskattes af en fikseret lejeind-

tægt af hestene, som skal svare til en markedsleje, jævnfør ligningslo-

vens § 2, stk. 1 og statsskattelovens § 4.

Da der ikke er et marked for langtidsudlejning heste til netop stutteri-

drift, mener vi, at den lø- bende værdiansættelse af besætningen kan lægges til grund for en vurdering af markedsværdien af hestene, og at markedsværdien passende kan ansættes til det beløb, som det vil koste at få denne værdi finansieret på det frie marked.

De kendte rentefastsættelses-systemer, som eksempelvis ThomsonReu-

ters Loan Connector, Bloomberg Professional og Moodys Rating Intera-

ctive system er ikke anvendelige på forholdsvis lave lånebeløb. For så-

danne låneforhold kan diskontoen + 4% derfor anvendes i praksis, jævnfør blandt andet SKM2010.607.ØLR. Vi mener, at renten ikke kan ansættes til mindre end diskontoen + 4 %. Det begrunder vi i, at Danske

Bank forrenter selskabets og hovedaktionærens gæld 11 % i samme pe-

riode.

For at tage højde for skønsusikkerheder ved fastsættelse af den indivi-

duelle markedsrente som netop Sagsøgte ville kunne have for-

handlet sig til, og for at tage højde for skønsusikkerheder ved fastsæt-

telsen af hestenes værdi, mener vi, at en forrentning på 4 % passende kan anvendes i denne beregning.

Vi anser alene den løbende værdiansættelse af hoppestammen som grundlag for opgørelsen af markedsværdien for hestene, da udgifter, der vedrører heste avlet i stutteriet, er anset for en udlodning jævnfør punkt 2.

Det medfører, at markedsværdien af rådighed over heste efter lignings-

lovens § 2, stk. 5 kan ansættes til:

2016 3 hopper af 30.000 kr. 90.000 kr. x 4 % 3.600 kr.

2015 3 hopper af 30.000 kr. 90.000 kr. x 4 % 3.600 kr.

2014 3 hopper af 30.000 kr. 90.000 kr. x 4 % 3.600 kr.

2013 3 hopper af 30.000 kr. 90.000 kr. x 4 % 3.600 kr.

2012 4 hopper af 30.000 kr. 120.000 kr. x 4 % 4.800 kr.

Selskabets indkomst forhøjes med fikseret lejeindtægt vedrørende heste efter statsskattelovens § 4 og ligningslovens § 2 med ovenstående beløb.

Sagsøgte skal jævnfør ligningslovens § 16 A beskattes af hestenes markedsværdi som maskeret udbytte, da han ikke har betalt selskabet leje for hestene, se også SKM2012.621.ØLR.

Udbyttet er ikke fradragsberettiget jævnfør reglerne i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Ændringer for indkomståret 2012-2013 er foretaget efter reglerne i skat-

teforvaltningslovens § 26, stk. 5, da ændringerne vedrører kontrollerede transaktioner som nævnt i skattekontrollovens § 3B Ændringerne for

indkomstårene 2014-2016 er foretaget efter reglerne i skatteforvaltnings-

lovens § 26, stk. 1.”

[…]”

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår, om det stutteri, selskabet drev i de omhandlede indkomstår,

blev drevet erhvervsmæssigt eller i hovedanpartshaverens personlige in-

teresse, og om underskuddene dermed i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 1, udgør skattepligtig maskeret udbytte til hovedanpartshaveren, jf. Højesterets dom af 24. januar 2008, offentliggjort som SKM2008.106.HR.

Derudover angår sagen, om selskabet stillede hestene i stutteriet til rådig-

hed for hovedanpartshaveren, og om selskabet for de omhandlede ind-

komstår derfor i henhold til statsskattelovens § 4, litra b, 1. pkt., jf. lig-

ningslovens § 2, skal medregne en lejeindtægt svarende til den fortjeneste,

som selskabet ville have opnået ved på tilsvarende måde at have stillet he-

stene til rådighed for en uafhængig tredjemand, jf. Højesterets dom af 18. november 2004, der er offentliggjort som SKM2005.5.HR og Højesterets dom af 2. oktober 2008, der er offentliggjort som SKM2008.824.HR.

Stutteridrift

Selskaber kan ved opgørelsen af selskabsindkomsten foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). Selskaber kan ikke fradrage underskud fra ikke-er -

hvervsmæssig virksomhed, jf. Højesterets dom af 24. januar 2008, offent-

liggjort som SKM 2008, 106 H, og Vestre Landsrets dom af 24. juni 1991, offentliggjort i TfS 1991, 289.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fast -slået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved

drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningsprak-

sis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige

indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en tek-

nisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter.

For virksomheder omfattet af praksis for deltidslandbrug er der, modsat andre virksomheder, ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital. Stutterier anses for omfattet af den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug som beskrevet i Den juridiske vejledning 2021-1, afsnit C.C.1.3.2.2.

Ved vurderingen af om et stutteri kan anses for at være erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende, lægges der bl.a. vægt på, at stutteriet drives teknisk-fagligt forsvarligt, om antallet af heste muliggør en rational drift, og om virksomheden er overskudsgivende eller har mulighed for at opnå et overskud inden for en årrække. Det følger af SKATs styresignal SKM2011.282.SKAT

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden har udsigt til senere at give overskud skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i Viborgs dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

Ved vurderingen er der lagt vægt på at virksomheden med stutteridrift si-

den opstarten kun har realiseret positivt resultat i ét år – nemlig i 2004, hvor resultatet var 281 kr.

Virksomheden er efter det oplyste, opstartet som et ambitiøst og veltilret-

telagt projekt, hvor der er gjort nøje overvejelser over lønsomhed mm.

Dette oprindelige set up var baseret på næsten 50 heste og to professio-

nelle medaktører. Men allerede efter blot ét år stoppede dette samarbejde, og Sagsøgte blev dels alene om driften og dels faldt antallet af heste drastisk.

Der sker således en væsentlig omlægning af virksomheden allerede i 2004 og i perioden op til og med de påklagede indkomstår ses der ikke gjort særlige tiltag til, at denne skulle opnå overskud. Ophøret af samarbejdet i

2003 beroede på, at det oprindelige driftsgrundlag ikke kunne give det øn-

skede afkast. Efter det oplyste, har der ikke været udarbejdet en ny forret-

ningsplan, som kunne sandsynliggøre, at den minimerede driftsintensitet skulle kunne blive rentabel.

Antallet af heste har således været på samme niveau i hele perioden, og der er kun afholdt minimale udgifter til tilridning mm. Endvidere ses der ikke at være afholdt udgifter til bedækning i perioden fra 2011- 2016.

Sagsøgte har efter det oplyste ikke faglige forudsætninger for stutte-

ridrift, da han er jurist af uddannelse. Det må således anses for en nødven-

dig forudsætning, at der tilknyttes de rette kompetencer til udvikling af

hestene, hvilket ikke ses gjort idet udgifterne til fremmed hjælp er begræn-

sede.

I årene 2012 til 2017 er der kun sket salg af heste i 4 ud af 6 år, og omsæt -ningen har end ikke kunnet dække udgifterne til vareforbrug i forbindelse med stutteriet.

Selskabet har således i alle årene haft en negativ egenkapital, hvorfor Sagsøgte har måttet træde til med tilskud i form af lån.

Det forhold, at der i 2018 realiseres overskud kan ikke tillægges afgørende vægt, da det ikke ses at være udtryk for en generel positiv udvikling, jf. SKM 2009, 24 HR.

At Sagsøgte i perioden er blevet ramt af sygdom, flytning, fi-

nanskrise og lignende forhold findes ikke at give anledning til en ændret vurdering – jf. SKM 2006,428 Ø

Retten finder således, at hestedriften er afholdt i Sagsøgtes person-

lige interesse. At han efter det oplyste ikke havde en personlig interesse i

at opstarte virksomheden findes ikke at give anledning til en ændret vur-

dering.

Dels er det ikke påvist, at der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, og aktiviteten må derfor anses for afholdt i klagerens personlige interesse. Hertil henvises til TfS 1991, 500 H, hvor Højesteret anså investering i – og drift af travheste for alene at tjene til fyldestgørelse af anpartshaverens personlige interesse, selvom det var forklaret, at han tilfældigt havde fattet interesse for travsport og kun havde en amatørlicens, der var erhvervet ef -ter virksomhedens opstart.

Dels har Sagsøgte netop oplyst, at han har daglig omgang med he-

stene og skovtursridning, dvs. han netop har haft en personlig interesse i hestene.

Da stutteriet ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede år, godkendes der ikke fradrag for underskud af selskabets virksomhed med hestehold, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Ligeledes anses selskabets driftsunderskud efter driftsmæssige afskrivninger ved stutteridriften som

maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A, der ikke i medfør af stats-

skattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan fradrages i selskabet.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Kontrollerede transaktioner og ligningsfrist

Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, at SKAT senest den 1. maj i det

fjerde år efter indkomstårets udløb skal varsle en ændring af en ansæt-

telse.

For skattepligtige omfattet af skattekontrollovens (dagældende) § 3B udlø -

ber de ordinære frister for ansættelse først i det sjette år efter indkomstå-

rets udløb. Skattekontrollovens § 3B angiver følgende kreds af skatteplig-

tige, som er omfattet af reglerne; 1) skattepligtige, hvorover fysiske eller juridiske personer udøver en bestemmende indflydelse, 2) skattepligtige, der udøver en bestemmende indflydelse over juridiske personer, (…).

Det er selskabets påstand, at der ikke er tale om en kontrolleret transak-

tion, og at den udvidede ligningsfrist derfor ikke kan finde anvendelse, da spørgsmålet om en aktivitet er erhvervsmæssig eller ej ikke er omfattet heraf.

For at den forlængede ligningsfrist kan finde anvendelse gælder to betin-

gelser:

1. Skatteyderen skal være omfattet af personkredsen i skattekontrollovens § 3B (dagældende)

2. Der skal være tale om en kontrolleret transaktion i § 3B forstand.

Da Sagsøgte er hovedaktionær i selskabet er første betingelse klart opfyldt.

Spørgsmålet er herefter, om der er tale om en kontrolleret transaktion. Hø-

jesteret har i SKM 2014, 504H angivet visse retningslinjer for så vidt angår dette spørgsmål. I Landsrettens præmisser (som tiltrædes af Højesteret) anføres følgende omkring vurderingen af fri bil:

”6-års-fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, om skattemyndighedernes adgang til at forhøje en skatteansættelse gælder efter bestemmelsens ordlyd for

skattepligtige, som er omfattet af skattekontrollovens § 3 B for så vidt angår kon-

trollerede transaktioner. I skattekontrollovens § 3 B, stk. 1, er det angivet, hvilke

skattepligtige der er omfattet af bestemmelsen, og det fremgår, at der ved kon-

trollerede transaktioner forstås handelsmæssige eller økonomiske transaktioner

mellem den skattepligtige og det pågældende interesseforbundne selskab. I over-

ensstemmelse med ordlyden omfatter 6-års-fristen enhver ansættelsesændring vedrørende den skattepligtiges kontrollerede transaktioner, jf. herved Højesterets dom af 2. februar 2012 (U 2012.1642 H).

A var direktør og eneanpartshaver i A Invest ApS og udøvede dermed en be-

stemmende indflydelse over selskabet, jf. skattekontrollovens § 3 B, stk. 1, nr. 2.

Det var derfor en kontrolleret transaktion, at A Invest, - - - ApS, stillede en Pors-

che til rådighed for A. Transaktionen havde desuden en økonomisk værdi. Da

transaktionen således var en kontrolleret transaktion omfattet af skattekontrol-

lovens § 3 B, finder skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, anvendelse, og den æn-

drede skatteansættelse for A for årene 2006 og 2007 var dermed rettidig.

Landsretten bemærker herved, at der hverken i bestemmelsernes ordlyd eller for-

arbejder er støtte for en indskrænkende fortolkning af skattekontrollovens § 3 B

eller skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, hvorefter det - som anført af Landsskat-

teretten - er en betingelse for anvendelsen af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5,

at der er tale om et forhold, der er knyttet til relationen hovedanpartshaver/sel-

skabsforhold, således at et forhold, der er knyttet til relationen direktør/arbejds-

giverforhold, falder uden for anvendelsesområdet af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.”

Højesterets tilkendegivelse findes at skulle forstås således, at der ikke er

støtte for en indskrænkende fortolkning af bestemmelserne, og at i det til-

fælde, hvor en hovedaktionær qua sin bestemmende indflydelse, har haft indvirkning på placeringen af en udgift i et selskab – er der således tale om en kontrolleret transaktion.

I ovenstående dom omhandlede forholdet fri bil til en hovedanpartshaver

– dvs. reelt en disposition, der var karakteriseret som et arbejdsgiverfor-

hold. Men dette mente Landsretten (også tiltrådt af Højesteret) ikke betød at forholdet faldt udenfor anvendelsesområdet i skatteforvaltningslovens § 26 stk. 5.

Tilsvarende har Højesteret i SKM 2012, 92 H udtalt, at bestemmelsen om-

fatter enhver ansættelsesændring vedrørende de pågældende skattepligti-

ges kontrollerede transaktioner.

Da placeringen af stutteridriften i selskabet er foretaget ud fra hovedaktio-

nærens bestemmende indflydelse – og da der er tale om en ikke-erhvervs-

mæssig aktivitet, så findes dette forhold i lighed med fri bil-problematik-

ken at være en kontrolleret transaktion omfattet af den udvidede lignings-

frist.

Fikseret leje af hest

Landsskatteretten finder, at der hverken i Ligningslovens § 2 eller i stats-

skattelovens § 4 er grundlag for at beskatte klageren af den rådighed kla-

ger har haft over heste samtidigt med, at klageren udbyttebeskattes af un-

derskuddene i selskabet. Landsskatteretten lægger til grund, at der i disse

underskud indgår udgifter til anskaffelse og drift af heste. Landsskatteret-

ten finder, at der herved vil være tale om risiko for et element af dobbelt-

beskatning af de samme beløb, ligesom klageren samtidigt vil blive anset

for at være ejer og lejer af det samme aktiv. Den af Skattestyrelsen an-

vendte metode til at værdiansætte rådigheden med diskontoen + 4 % er i øvrigt i SKM2009.28 ØL anset for at være et udtryk for skøn under regel.

I og med, at stutteridriften er anset som ikke erhvervsmæssig, og under-

skud ikke kan fratrækkes findes der herefter ikke at være grundlag for at beskatte selskabet af fikseret leje, idet nulstilling af underskuddet svarer til, at aktiviteten er udtaget fra selskabet, således, at der ikke længere er en transaktion at beskatte.

Landsskatteretten giver derfor klageren medhold i dette punkt og sætter fikseret leje af heste til 0 kr.

Rette indkomstmodtager

…”

Af Landsskatterettens afgørelse af 1. juli 2022 vedrørende Sagsøgte fremgår blandt andet følgende, idet det bemærkes, at kendelsens afsnit vedrørende ”Faktiske oplysninger” er udeladt, idet den ovenfor gengivne kendelse vedrørende selskabet indeholder ligelydende afsnit herom:

”…

I afgørelsen har deltaget: Dommer 1, Dommer 2 og Dommer 3

Klager: Sagsøgte

Klage over: SKATs afgørelse af 12. juni 2018

…

KlagepunktSKATs afgø-Klagerens oprelse-Landsskatteretfattelse-tens afgørelseIndkomståret 2012Beskatning af maske-ret udbytteJaNejJaOpgjort maskeret ud-bytte, underskud afstutteridrift i Sagsøgte A/S57.684 kr.0 kr.57.684 kr.Fikseret leje af heste4.800 kr.0 kr.0 kr.Indkomståret 2013Beskatning af maske-ret udbytteJaNejJaOpgjort maskeretud-bytte, underskudafstutteridrift i Sagsøgte A/S51.174 kr.0 kr.57.174 kr.Fikseret leje af heste3.600 kr.0 kr.0 kr.Indkomståret 2014Yderligere lønind-256.188 kr.41.946 kr.55.200 kr.tægtLønmodtagerudgifterIkke beHjemvisesvdr. opgø-handlet-relse af-kørsel mm.Beskatning af maske-ret udbytteJaNejJaOpgjort maskeretud-bytte, underskudafstutteridrift i Sagsøgte A/S45.746 kr.0 kr.45.746 kr.Fikseret leje af heste3.600 kr.0 kr.0 kr.

Maskeret udbytte,udgifter afholdt i for-bindelse med ho-norarvirksomhed83.629 kr.0 kr.0 kr.Indkomståret 2015Yderligere lønind-197.250 kr.35.602 kr.43.622 kr.tægtLønmodtagerudgifterIkke beHjemvisesvdr. opgø-handlet-relse af-kørsel mm.Beskatning af maske-ret udbytteJaNejJaOpgjort maskeretud-bytte, underskudafstutteridrift i Sagsøgte A/S88.147 kr.0 kr.88.147 kr.Fikseret leje af heste3.600 kr.0 kr.0 kr.Maskeret udbytte,udgifter afholdt ifor-bindelse med ho-norarvirksomhed55.897 kr.0 kr.0 kr.Indkomståret 2016Yderligere lønind-430.469 kr.52.426 kr.70.089 kr.tægtLønmodtagerudgifterIkke beHjemvisesvdr. opgø-handlet-relse af-kørsel mm.Beskatning af maske-ret udbytteJaNejJaOpgjort maskeretud-bytte, underskudafstutteridrift i Sagsøgte A/S68.287 kr.0 kr.68.287 kr.Fikseret leje af heste3.600 kr.0 kr.0 kr.

Maskeret udbytte,udgifter afholdt i for-bindelse med ho-norarvirksomhed89.396 kr.0 kr.0 kr.…

Faktiske oplysning er

…

SKAT afgørelse

SKAT har forhøjet k lagerens aktieindkomst med maskeretudbytte i form

af underskud af stut teridrift i Sagsøgte A/S og fikseret lejeaf heste. For

2012 er indkomsten forhøjet med 62.484 kr., for 2013 med 57.774 kr., for 2014 med 49.346 kr., for 2015 med 91.747 kr. og for 2016 med 71.887 kr.

For indkomstårene 2014-2016 har SKAT omkvalificeret honorarindtægt modtaget i Sagsøgte A/S til lønindtægt for klageren, idet klageren er anset for rette indkomstmodtager heraf. For 2014 er indkomsten forhøjet med 256.188 kr., for 2015 med 197.250 kr. og for 430.469 kr.

Som konsekvens heraf er resultat af personlig virksomhed reguleret, såle -des at denne er nulstillet. For 2014 er der reguleret for overskud på 41.946 kr., for 2015 35.602 kr. og for 2016 52.426 kr.

Endvidere er udgifter afholdt i Sagsøgte A/S i forbindelse med honorar-

virksomheden anset for maskeret udbytte. For 2014 er dette opgjort til 83.629 kr., for 2015 55.897 kr. og for 2016 89.396 kr.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

(…)

Underskud af stutteridrift:

Vi fastholder, at underskuddet vedrørende stutteriaktiviteten skal anses

som maskeret udbytte til dig efter statsskattelovens § 4 og ligningslo-

vens § 16 A, stk. 1 som følge af, at vi anser driften af stutteriet i sel -skabsregi for båret af din personlige interesse for islænderheste, og af din bestemmende indflydelse i selskabet.

Vi betvivler ikke, at stutteriet i 2001 er startet op med den intention, at udvikle en rentabel virksomhed. Vi mener dog, at allerede i 2003, hvor de 2 investorer udtræder af Sagsøgte A/S, ville det have været naturligt, at

foretage konkrete vurderinger af, om virksomheden ud fra de nye for-

hold stadig ville kunne forventes at blive rentabel, hvis hovedformålet

med driften stadig var at opnå driftsoverskud. Det stod på dette tids-

punkt klart, at du ikke havde de faglige forudsætninger, der var nød-

vendige for at drive stutteriet efter de intentioner der måtte fremgå af den businesscase, der er lavet at parterne. Du havde intet kendskab til avl af islænderheste, ingen faglige eller praktiske kvalifikationer for

træning af hestene, og ingen forbindelse og kendskab til salg og mar-

kedsføring af hestene. Det er alle forhold som har stor konkret betyd-

ning for indtjening og omkostningsniveauet af driften. Det forhold at

driften forsætter ved ”learning by doing” , vil derfor medføre ekstra om-

kostninger, da det blandt andet nødvendiggør ekstern assistance til blandt andet tilridning og træning af hestene, lige- som det tager tid at

sætte sig ind i avlsplanlægning, hvilket vil få konsekvenser for selska-

bets indtjening. Denne konsekvens har også medført, at du har måttet søge andre indtægtskilder, idet selskabet ikke har kunnet aflønne dig for det arbejde, du har foretaget for selskabet.

Uanset dette, valgte du at fortsætte driften af stutteriet i selskabet og

driften forsætter også efter 2010, hvor der er gået mere end 7 år fra op-

start og driften fortsat udviser underskud. Der er ikke på noget tids-

punkt efter 2002 lavet budgetter eller på anden vis foretaget konkrete beregninger på, om driften af stutteriet kan forventes at blive rentabel,

herunder om afhændelse af hestene eventuelt vil kunne pådrage selska-

bet et mindre underskud end det underskud fortsat drift af stutteriet

har medført. Derudover er det oplyst, at det er på grund af dine person-

lige forhold, at selskabet ikke har drevet stutteriet intenst i en årrække fra 2010 til 2012.

Vi mener ikke, at de tiltag der er sket i selskabet i 2017 og frem, kan be-

grunde, at aktiviteten i de foregående år kan anses for tilstrækkelig in-

tens eller for teknisk fagligt forsvarlig drevet, herunder mener vi:

- at to hopper er i folet i 2017, ændrer ikke ved, at der ikke har væ -ret avlet føl i stutteriet i en periode på 5 år. Det er yderligere ikke sandsynliggjort, at disse to føl kan forventes at indbringe stutte -riet de nødvendige løbende fremadrettede indtægter, for at drif -ten kan anses for rentabel.

- at selskabet har fået 2 heste i pension fra primo 2018 til en måned -ligt indtægt på 1.200 kr. for hver hest, i alt 24.000 kr. i året, ændrer ikke ved, at stutteriet ikke har været rentabelt i de foregående år.

- En i 2018 udstedt købsoption på Eldvaki på 70.000 kr. er ikke sandsynliggørelse af, at hesten netop bliver solgt til denne pris.En købsoption er alene et tilbud til køber, det er ikke et tilbud til sæl -ger. Et salg af Eldvaki i 2018 eller senere til netop 70.000 kr. med -fører ikke en tilstrækkelig indtægt i selskabet, til at kunne be -grunde hverken et fremtidigt løbende over- skud, eller det opar -bejdede underskud til dato.

Vi mener ikke, at selskabet kan anses for at være i en opstartsfase fra 2001 til 2016, og vi mener, at der senest i 2010 burde have foretaget kon -krete vurderinger af rentabiliteten af stutteridriften og reageret herpå. Alene det forhold at der har været finanskrise, og efterspørgslen på

islænderheste dermed faldt, mener vi ikke ud fra en rentabilitetsbe-

tragtning kan begrunde fortsat drift af aktiviteten, blandt andet fordi der heller ikke var overskud af driften inden krisen indtraf i 2008.

Vi fastholder, at forholdet er omfattet af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5..

Da du har bestemmende indflydelse i selskabet, og SKAT efter lignings-

lovens § 16 A anser underskuddet vedrørende stutteriet for maskeret udbytte til dig er underskuddet en kontrolleret transaktion som nævnt i skattekontrollovens § 3 B. Det betyder, at SKAT efter skatteforvalt -

ningslovens § 26, stk. 5 kan foretage indkomstændringerne for indkom-

ståret 2012 og 2013 vedrørende disse kontrollerede transaktioner.

Vi fastholder derfor de begrundelser som fremgår i brev af 14. novem-

ber og som er gengivet nedenfor.

Underskuddet vedrørende stutteriaktiviteten anser vi som maskeret udbytte til dig efter statsskattelovens § 4 og ligningslovens § 16 A, stk. 1 som følge af, at vi anser driften af stutteriet i selskabsregi for båret af

din personlige interesse for islænderheste, og af din bestemmende ind-

flydelse i selskabet.

Vi mener, at driften af stutteriet må anses for at være båret af hensyn, der kan begrundes i din personlige interesse for islænderheste fordi:

- Du har ombygget din private ejendom i 2005 til at kunne omfatte hestehold.

- Du har ikke opkrævet selskabet leje for stald og jord.

- Du har løbende tilført selskabet midler, for at sikre driften i stut -teriet. Midlerne er løbende tilført som udlån over mellemregning til selskabet eller som kapitalindskud.

- Mellemregningen med selskabet er ikke forrentet.

- Du har, som eneaktionær med bestemmende indflydelse i selska -bet, valgt at lade selskabet forsætte driften af stutteriet på trods af, at selskabets egenkapital i en lang årrække har været betydelig negativ.

- Det er dine personlige forhold, der har været årsagen til, at sel -skabet ikke fortsat har forsøgt at udvide hesteholdet i perioden 2012-2016.

- Driften af stutteriet er videreført udover en almindelig opstarts -fase på trods af, at driften ikke kan genere overskud.

Vi mener ikke, at Sagsøgte A/S' drift af stutteri kan anses for at være er-

hvervsmæssigt i skattemæssig forstand, da:

- vi anser stutteriet for etableret, og driften af stutteriet indtil dato selv efter en længere årrække har kunnet påvise rentabilitet, og vi mener heller ikke, at selskabet har påvist udsigt til, at driften kan blive rentabel.

- vi ikke mener stutteriet er drevet teknisk fagligt forsvarligt ho -vedsageligt fordi, der ikke har været hopper i fol i stutteriet siden 2011.

- vi mener driften af stutteriet i selskabet er afhængig af, at der bli -ver indskudt likviditet fra andre indtægter.

Når vi udskiller stutteriet fra selskabets samlede drift, medfører det føl-

gende resultat af stutteridriften:

(…) (tabel gengivet under fakta)

Underskuddet anser vi som ovenfor anført som maskeret udbytte til dig efter statsskattelovens § 4 og ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Ændringer for indkomståret 2012-2013 er foretaget efter reglerne i skat-

teforvaltningslovens § 26, stk. 5, da ændringerne vedrører kontrollerede transaktioner som nævnt i skattekontrollovens § 3B Ændringerne for

indkomstårene 2014-2016 er foretaget efter reglerne i skatteforvaltnings-

lovens § 26, stk. 1.

Fikseret leje af heste stillet til rådighed fra Sagsøgte A/S

(…)

Vi fastholder, at selskabet alene har anskaffet hestene i din private in-

teresse. Se punkt 1.4.

Vi mener derfor ikke, at hestene har et erhvervsmæssigt formål i Sagsøgte A/SSagsøgte A/S

Sagsøgte A/S, og vi mener, at selskabet har stillet hestene til rådighed for dig, og at du har disponeret over hestene på en måde og i et omfang, der svarer til en ejers, se SKM2017.366VLR.

Du og Sagsøgte A/S skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst an-

vende priser og vilkår for økonomiske transaktioner i overensstem-

melse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var af-

sluttet mellem uafhængige parter jævnfør ligningslovens § 2, stk. 1. Du

skal beskattes af den markedsværdi hesteholdet har, da du ikke har be-

talt leje for hestene til Sagsøgte A/S efter regler i stats- skattelovens § 4 og ligningslovens § 16 A. Se også SKM2012.621.ØLR hvor en hovedan -partshaver bliver beskattet af værdi af hest, da hesten havde haft en personlig værdi for hovedanpartshaveren.

Da der ikke er et marked for langtidsudlejning heste til netop stutteri-

drift, mener vi, at den løbende værdiansættelse af besætningen kan lægges til grund for en vurdering af markedsværdien af hestene, og at markedsværdien passende kan ansættes til det beløb, som det vil koste at få denne værdi finansieret på det frie marked.

De kendte rentefastsættelses-systemer, som eksempelvis ThomsonReu-

ters Loan Connector, Bloomberg Professional og Moodys Rating Intera-

ctive system er ikke anvendelige på forholdsvis lave lånebeløb. For så-

danne låneforhold kan diskontoen + 4% derfor anvendes i praksis, jævnfør blandt andet SKM2010.607.ØLR.

Vi mener, at renten ikke kan ansættes til mindre end diskontoen + 4 %.

Det begrunder vi i, at Danske Bank forrenter selskabets og hovedaktio-

nærens gæld 11 % i samme periode.

For at tage højde for skønsusikkerheder ved fastsættelse af den indivi-

duelle markedsrente som netop Sagsøgte ville kunne have for-

handlet sig til, og for at tage højde for skønsusikkerheder ved fastsæt-

telsen af hestenes værdi, mener vi, at en forrentning på 4 % passende kan anvendes i denne beregning.

Vi anser alene den løbende værdiansættelse af hoppestammen som

grundlag for opgørelsen af markedsværdien for hesteholdet, da udgif-

ter der vedrører heste avlet i stutteriet, er anset for udbytte jævnfør punkt 2.

Det medfører, at markedsværdien af rådighed over heste efter lignings-

lovens § 2, stk. 5 kan ansættes til:

2016 3 hopper af 30.000 kr. 90.000 kr. x 4 % 3.600 kr.

2015 3 hopper af 30.000 kr. 90.000 kr. x 4 % 3.600 kr.

2014 3 hopper af 30.000 kr. 90.000 kr. x 4 % 3.600 kr.

2013 3 hopper af 30.000 kr. 90.000 kr. x 4 % 3.600 kr.

2012 4 hopper af 30.000 kr. 120.000 kr. x 4 % 4.800 kr.

Da du ikke har betalt for rådigheden over hestene, anser vi et beløb sva-

rende til den fikserede leje for maskeret udbytte til dig efter reglerne i

statsskattelovens § 4 og ligningslovens § 16 A. Ændringer for indkom-

ståret 2012-2013 er foretaget efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, da ændringerne vedrører kontrollerede transaktioner som nævnt i skattekontrollovens § 3B Ændringerne for indkomstårene 2014-2016 er foretaget efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. […]

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår, om det stutteri, Sagsøgte A/S drev i de omhandlede indkom-

står, blev drevet erhvervsmæssigt eller i hovedanpartshaverens personlige

interesse, og om driftsunderskuddene i selskabet dermed i henhold til lig-

ningslovens § 16 A, stk. 1, udgør skattepligtigt maskeret udbytte fra sel-

skabet til hovedanpartshaveren, jf. Højesterets dom af 24. januar 2008, of-

fentliggjort som SKM2008.106.HR.

Derudover angår sagen, om hovedanpartshaveren har haft rådighed over selskabets heste og for de omhandlede indkomstår, og derfor i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 1, jf. § 2, skal beskattes af den værdi, han har haft ved at have fået hestene stillet til rådighed af sit selskab, jf. Østre Landsrets dom af 11. oktober 2012, offentliggjort som SKM2012.621.ØLR.

Stutteridrift – maskeret udlodning

Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer medregnes som ud-

gangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1.

SKAT har forhøjet klagerens indkomst med maskeret udlodning vedrø-

rende underskud på stutteridrift, da aktiviteten anses for afholdt i hans personlige interesse.

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige ind-

komst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at er-

hverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fast -slået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved

drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningsprak-

sis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige

indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en tek-

For landbrug er der ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

havde udsigt til senere at give overskud skal bedømmes ud fra driftsfor-

men i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i Viborgs dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

Driften vedrørende stutteri og heste skal bedømmes uafhængigt af driften vedrørende konsulentarbejde. Der er tale om to driftsgrene, der ingen driftsmæssig sammenhæng har, jf. Vestre Landsrets dom af 17. oktober 1982 gengivet i Meddelelser fra Skattedepartementet, s. 280, der fortsat er udtryk for gældende praksis, jf. eksempelvis Landsskatterettens kendelse af 22. november 2013, offentliggjort i SKM 2014.112.LSR. At virksomheden er drevet i selskabsregi ændrer ikke herpå.

Ud fra en konkret vurdering anses Sagsøgte A/S' virksomhed med hestehold ikke for erhvervsmæssig drevet i de påklagede indkomstår 2012-2016.

Det forhold, at virksomheden er placeret i selskabsregi medfører ikke at det dermed bliver en erhvervsmæssig aktivitet. Retten finder, at der er tale om en ikke-erhvervsmæssig driftsgren afholdt i klagerens interesse.

Ved vurderingen er der lagt vægt på at virksomheden med stutteridrift si-

den opstarten og indtil de påklagede år kun har realiseret positivt resultat i ét år – nemlig i 2004, hvor resultatet var 281 kr.

Virksomheden er efter det oplyste, opstartet som et ambitiøst og veltilret-

telagt projekt, hvor der er gjort nøje overvejelser over lønsomhed mm.

Dette oprindelige set up var baseret på næsten 50 heste og to professio-

nelle medaktører. Men allerede efter blot ét år stoppede dette samarbejde, og Sagsøgte blev dels alene om driften og dels faldt antallet af heste drastisk.

2003 beroede på, at det oprindelige driftsgrundlag ikke kunne give det øn-

skede afkast. Efter det oplyste, har der ikke været udarbejdet en ny forret-

ningsplan, som kunne sandsynliggøre, at den minimerede driftsintensitet skulle kunne blive rentabel.

Antallet af heste har således været på samme niveau i hele perioden, og der er kun afholdt minimale udgifter til tilridning mm. Endvidere ses der

ikke at være afholdt udgifter til bedækning i perioden fra 2011- 2016. Kla-

geren har efter det oplyste ikke faglige forudsætninger for stutteridrift, da

han er jurist af uddannelse. Det må således anses for en nødvendig forud-

sætning, at der tilknyttes de rette kompetencer til udvikling af hestene, hvilket ikke ses gjort idet udgifterne til fremmed hjælp er begrænsede.

I årene 2012 til 2017 er der kun sket salg af heste i 4 ud af 6 år, og omsæt -ningen har end ikke kunnet dække udgifterne til vareforbrug i forbindelse med stutteriet.

Selskabet har således i alle årene haft en negativ egenkapital, hvorfor kla-

geren har måttet træde til med tilskud i form af lån.

Klageren har selv oplyst, at der fra 2017 og fremefter sker en tilretning af strategien for virksomheden, herunder, at 2-3 avlshopper skal ifoles hvert andet år. I de påklagede indkomstår er der imidlertid ingen ifoling, og den

indtægt der realiseres for 2018 og fremadrettet på salg af heste findes såle-

des ikke at sammenlignelig med den driftsform, der har været i de påkla-

gede indkomstår, hvor der netop ikke har været gjort tiltag til at opnå så-

dan indtægt.

At klageren i perioden er blevet ramt af sygdom, flytning, finanskrise og lignende forhold findes ikke at give anledning til en ændret vurdering – jf. SKM 2006,428 Ø

Retten finder således, at hestedriften er afholdt i klagerens personlige in-

teresse. At han efter det oplyste ikke havde en personlig interesse i at op-

starte virksomheden findes ikke at give anledning til ændret vurdering. Dels er ikke påvist, at der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, og aktiviteten må derfor anses for afholdt i klagerens personlige interesse, jr. hertil TfS 1991, 500 H, hvor Højesteret anså investering i – og drift af trav -

heste for alene at tjene til fyldestgørelse af anpartshaverens personlige in-

teresse, selvom det var forklaret, at han tilfældigt havde fattet interesse for

travsport og kun havde en amatørlicens, der var erhvervet efter virksom-

hedens opstart. Og dels har klageren netop oplyst, at han har daglig om-

gang med hestene og skovtursridning, dvs. han netop har haft en person-

lig interesse i hestene.

Da stutteriet ikke blev drevet i selskabets erhvervsmæssige interesse, men

derimod i hovedanpartshaverens personlige interesse, tiltræder Lands-

skatteretten, at underskuddet ved stutteridriften skal anses som maskeret udlodning for klageren, jf. ligningslovens § 16 A og Højesterets dom af 24. januar 2008, offentliggjort som SKM 2008.106.H, og Vestre Landsrets dom af 23. juni 1993, offentliggjort som TfS 1993, 362.

Landsskatteretten stadfæster derfor, at Sagsøgte A/S' underskud ved stutteriaktiviteten anses for maskeret udbytte.

Kontrollerede transaktioner og ligningsfrist

…

[se tilsvarende kendelsen vedrørende selskabet ovenfor]