Dom
VESTRE LANDSRET
DOM
afsagt den 17. maj 2024
Sag BS-13228/2023-VLR
(10. afdeling)
Skatteministeriet Departementet
(advokat Sune Riisgaard)
mod
Sagsøgte
(advokat Peter Nordentoft)
Landsdommerne Claus Rohde, Mogens Heinsen og Linda Hebo Lange (kst.) har deltaget i sagens afgørelse.
Sagen er anlagt ved Retten i Kolding den 6. januar 2023. Ved kendelse af 9. marts 2023 er sagen henvist til behandling ved landsretten efter retsplejelovens § 226, stk. 1.
Sagen drejer sig om prøvelse af Landsskatterettens afgørelse af 10. oktober 2022, hvorefter der ikke skal ske rådighedsbeskatning for indkomstårene 2012 og 2013, samtidig med at der foretages beskatning af driftsunderskud som maske-ret udlodning i forbindelse med ikke-erhvervsmæssigt drevet virksomhed.
Påstande
Sagsøgeren, Skatteministeriet Departementet, har principalt nedlagt påstand om, at Sagsøgte, skal anerkende, at han har modtaget skattepligtig udlodning svarende til 82.894 kr. i 2012 og 24.828 kr. i 2013 ved, at hans selskab Virksomhed ApS 1 har stillet heste til rådighed for ham.
2
Subsidiært har Skatteministeriet Departementet nedlagt påstand om, at sagen hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen.
Sagsøgte har principalt påstået frifindelse, subsidiært at Skattemini-steriet skal anerkende, at Sagsøgtes aktieindkomst vedrørende un-derskud ved Virksomhed ApS 1's drift, der er anset som udbytte, skal re-duceres med 82.894 kr. i indkomståret 2012 og 24.828 kr. i indkomståret 2013.
Sagsfremstilling
Sagsøgte var eneanpartshaver og direktør i selskabet Virksomhed ApS 1, som blev stiftet den 10. marts 2008. Selskabet blev erklæret kon-kurs ved dekret af 9. juli 2018.
Ved to afgørelser af 30. november 2017 traf SKAT afgørelse om, dels at Sagsøgtes aktieindkomst for så vidt angår årene 2012 og 2013 forhøjedes med 2.460.133 kr., dels at selskabets skattepligtige indkomst for indkomstårene 2012 og 2013 blev ændret med i alt 2.810.673 kr.
Sagsøgte indbragte SKATS afgørelse vedrørende sine personlige skatteforhold for Landsskatteretten, som den 10. oktober 2022 traf følgende af-gørelse:
”Afgørelse fra Landsskatteretten
10. oktober 2022
Sagsnr. 18-0000902
I afgørelsen har deltaget: Dommer 1, Dommer 2 og Dommer 3
Klager: Sagsøgte
Klage over: SKATs afgørelse af 30-11-2017
Cpr-nr.:
3
Møde mv.
Der har været afh oldt møde mellem klageren og Skatteankestyrelsens
sagsbehandler, li gesom klagerens repræsentant har udtalt sig ved et
møde med Lands skatteretten.
Faktiske oplysni nger
Virksomhed ApS 1Virksomhed ApS 1 (herefter selskabet) med CVR nr.
blev stiftet den 1 0. marts 2008 af klageren. Selskabet blev pr. 1. juli 2010 fusioneret med Virksomhed ApS 2, Virksomhed ApS 3 og Virksomhed ApS 4.
Selskabet var registreret med branchekoden 014300: Avl af heste og dyr af hestefamilien, og i perioden 2010/11, 2011/12, 2012/13 bestod selskabets hovedaktivitet ifølge årsregnskaberne i at ”beride, opdræt-te og sælge heste, herunder udvikling af talenter indenfor ridesporten samt udlejnings- og investeringsvirksomhed” . Fra 2013/2014 bestod selskabets hovedaktivitet ifølge årsregnskabet i udlejnings- og inve-steringsvirksomhed. Selskabet har desuden ejet Adresse, der består af en landbrugsejendom med tilhørende hestestald, samt kapitalandele i investeringsselskaber og værdipapirer.
Selskabet har forskudt indkomstår fra 1. juli til 30. juni.
Der blev afsagt konkursdekret for selskabet den 9. juli 2018.
Klageren var eneanpartshaver og direktør i selskabet. Gennem Virksomhed ApS 2 og Virksomhed ApS 3 har klageren siden 2006 købt anparter i heste.
Selskabet satsede på at investere i heste, der passede til children klas-sen. Ifølge klageren er denne klasse karakteriseret ved, at der efter-spørges ældre, gode heste til ryttere i alderen 10-14 år.
Klagerens datter, Person 1, der er født i 1996, var i årene 2010-2014 en aktiv springrytter og har deltaget i en
række danske og internationale stævner i ridebanespringning.I peri-
oden 2010 til 2013 red Person 1 i children klassen.
Det fremgår af regnskaberne, at selskabet i indkomstårene 2012 og 2013 har haft tab på salg af heste. To af selskabets heste, Orlando Plus og Washington 134, er afstået til Virksomhed 1 for 0 kr. Klagerens tidli-
4
gere repræsentant har oplyst, at hestene led af sygdom og skader. Det er videre oplyst, at selskabet afstod hestene på grund af selskabets likviditet, og at det er almindelig praksis i de tilfælde, hvor der ikke er midler til at give hestene den bedste behandling. Der er fremlagt en e-mail fra Virksomhed 1, hvor det fremgår, at de overtog hestene til 0 kr. i september 2014 på grund af hestenes tilstand.
I indkomstårene 2012 og 2013 har selskabet haft følgende heste:
5
Ifølge oplysninger fra SKAT, har selskabet selvangivet et samlet fradrag på 2.161.515 kr. vedrørende køb og salg af heste. SKAT har opgjort selskabets tab på køb og salg af heste på følgende måde:
Selskabet har fratrukket et nettounderskud på 569.509 kr. i indkom-stårene 2011-2013 for selve driften af heste og udvikling af talenter inden for ridesporten. SKAT har opgjort driften som følger, inklusive selskabets tab på køb og salg af heste:
Selskabet har afholdt udgifter til opstaldning og beridning hos Virksomhed 2, v/Person 2 og Person 3.
6
Person 2 og Person 3 er samtidig trænere for Person 1.
Det fremgår af udskrift fra ”drf go!” , at Person 1 deltog i adskillige løb frem til august 2013, hvorefter der var pause til den 21. februar 2014, hvor hun havde sin sidste registrerede start. Person 1 har også anvendt sine private heste i perioden. Det sidste løb hun deltog i med hesten Forever Mak var den 14. august 2011 og med hesten Morano var den 28. juni 2009. Efter den 14. august 2011 har Person 1 udelukkende redet på selskabets heste.
Det fremgår af udskrifterne, at Person 1 har anvendt følgende af selska-bets heste:
SKATs afgørelse
SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst i indkomstårene 2012 og 2013 med hhv. 1.118.251 kr. og 1.234.160 kr., idet selskabets under-
skud ved drift sa mt køb og salg af heste, er anset som maskeret ud-
bytte. Derudover har SKAT forhøjet klagerens akti eindkomst i ind-komstårene 2012 og 2013 med hhv. 82.894 kr. og 24.828 kr. vedrøren-
de maskeret udbytte af værdien af heste til rådighed fra selskabet.
Som begrundelse herfor har SKAT bl.a. anført følgende:
” Beskrivelse af virksom heden
Du er eneanpartshaver i selskabet Virksomhed ApS 1 (efterfølgende omtalt som ”selska-bet”). I selskabets årsra pporter for indkomstårene 2011-2014 er det oplyst, at selskabets akti-vitet har bestået i at ”b eride, opdrætte og sælge heste, herunder udvikling af talenter inden-for ridesporten samt u dlejnings-og investeringsvirksomhed.”
Selskabet har bagud fo rskudt indkomstår, idet indkomståret slutter pr. 30. juni.
Selskabet er pr. 1. juli 2 010 fusioneret med de tidligere datterselska ber Virksomhed ApS 2, Virksomhed ApS 4 samt Virksomhed ApS 3.
Selskabet har siden den 1. februar 2013 ejet landejendommen Adresse, By.
Sagsfremstilling og begrundelse
1. Maskeret udbytte – drift samt køb og salg af heste ejet af Virksomhed ApS 1
…
7
1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse
SKAT mener ikke, at selskabets aktiviteter med at beride, opdrætte og sælge heste, herunder udvikling af talenter indenfor ridesporten kan anses for erhvervsmæssig virksomhed i skatte-mæssig forstand. Underskud fra driften af denne aktivitet er derfor ikke fradragsberettiget i selskabet jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. SKAT har herved lagt vægt på:
at driften i indkomstårene 2011-2013 har udvist et samlet driftsunderskud på i alt 2.731.189 kr. og at driften dermed ikke har været rentabel.
at selskabets køb (i indkomstårene 2011 og 2012) af de 7 heste Cancan, Tjørnelys Comtessa, Royal Zetta, Luis, Coqueluche, Orlando Plus og Washington 134 samlet har påført selskabet et tab på 2.098.860 kr. alene ved selskabets efterfølgende salg af hestene.
at driften har karakter af privat hestehold for at understøtte din datters springkarrie-re indenfor ridesporten. Se nærmere nedenfor.
Det er SKATs opfattelse, at aktiviteten med at beride, opdrætte og sælge heste, herunder ud-vikling af talenter indenfor ridesporten ikke primært er båret af ønsket om at opnå overskud og dermed en acceptabel forrentning af den investerede kapital. Derimod er det SKATs opfat-telse, at aktiviteten i langt overvejende grad er båret af dit personlige ønske om, at støtte din datter Person 1's karriere indenfor ridesporten i årene 2010-2014. Dette synspunkt støttes af, at selskabet netop i årene 2010-2013 indkøbte nedenstående 7 heste, som Person 1 i væsentligt om-fang brugte til sin sportskarriere indenfor spring:
•Cancan
•Tjørnelys Comtessa
•Royal Zetta
•Luis
•Coqueluche
•Orlando Plus
•Washington 134
SKAT har også lagt vægt på, at selskabet har afholdt udgifter til Virksomhed 2 for op-staldning og ridning/træning af flere af selskabets heste, som Person 1 har redet på, og at Person 2 og Person 3 fra Virksomhed 2 i samme periode har været personlige trænere for Person 1.
SKAT mener ikke, at den aktivitet, som selskabet har haft vedrørende investering i heste, kan anses for stutterivirksomhed. Det begrunder vi dels med, at der ikke er avlet nogen føl og dels at aktiviteten har en sådan nær og direkte tilknytning til din datters interesse for ridesport, at det må anses for det altovervejende formål med aktiviteten. Dette synspunkt støttes også af de udtalelser, som både du og Person 1 er kommet med i pressen og på sociale medier, hvor det klare billede er, at selskabet har købt hestene for at tilgodese Person 1's private interesse for ri-desport og hendes ridekarriere.
SKAT anser således selskabets driftsunderskud i indkomstårene 2012 og 2013 for maskeret udbytte til dig jf. ligningslovens § 16A samt TfS1991,500HR, SKM.2008.106.HR, SKM.2004.107.ØLR.
8
SKAT har herved lagt vægt på følgende:
Investeringen i og driften af hestene har givet betydelige underskud.
Selskabet har tabt mindst 2 mio. kr. alene på indkøb og salg af heste, som blev an-vendt af Person 1 i hendes ridekarriere.
Selskabets ses ikke at have nogen forretningsmæssig begrundelse for at indkøbe he-ste, som primært anvendes til din datters ridekarriere.
Sponsorindtægterne i indkomstårene 2011-2013 stod langt fra mål med de udgifter, som var forbundet med Person 1's ridekarriere.
Du og Person 1 har disponeret over alle selskabets heste på en måde og i et omfang, der svarer til en ejers (se SKM 2017.366.VLR).
Person 1 har i perioden 6.2.2010 – 21.4.2014 redet mindst 300 stævne-starter på 7 for-skellige heste ejet af selskabet, herunder mellem 30 og 64 stævner på hver af de 4 heste Orlando Plus, Coqueluche, Washington og Luis.
De ovennævnte 7 heste var alle i alderen 10-15 år, da selskabet købte dem, hvilket vil sige, at der var tale om erfarne (uddannede) heste, hvoraf den samlede anskaffel-sessum for de 4 heste Luis, Coqueluche, Orlando Plus og Washington udgjorde i alt 2.270.080 kr.
Person 1 har ikke redet stævner på egne private heste siden hun den 14. august 2011 red sit sidste stævne på hendes private hest Forever Mak.
Selskabet har vederlagsfrit stillet selskabets heste til rådighed for dig og Person 1.
På det sociale medie www.hestegalleri.dk har Person 1 omtalt flere af hestene, som om
de var hendes egne heste.
Du har om din datters ridekarriere udtalt til Vejle Amts Folkeblad (Dato 2010):
o ”Det er Person 1's projekt, ene og alene, og jeg er kun er kun en del af det på den må-
de, at jeg skaffer hende mulighederne... ”
o ”Mange år gik med familieudflugter til mindre stævner, men sidste år ønskede
den unge rytter større udfordringer. - Som sagt sørger jeg for mulighederne - re-sten er lagt i hænderne på Person 2 og Person 3, siger Sagsøgte om tilknytningen til Virksomhed 2. Her huserer Person 2 og Person 3, et respekteret makkerpar i dansk ridesport, og dermed er farmand sat på side-linjen, når det handler om træning samt udvikling af en rytter, som endnu mang-ler meget i at nåden første målsætning - at blive blandt de bedste juniorer i lan-det.”
SKAT anser herefter følgende underskud fra selskabets drift vedrørende heste i kalenderårene 2012 og 2013 for maskeret udbytte til dig jf. ligningslovens § 16A:
9
Nettounderskud
inklusive køb og
salg af heste an-
set for maskeret
Nettounderskud
inklusive køb og
salg af heste an-
set for maskeret
udbytte 1.234.160 kr. 0 kr. +1.234.160 kr.
Maskeret udbytte beskattes som aktieindkomst jf. personskattelovens § 4a.
Du beskattes ikke af maskeret udbytte for perioden 1.7.2011 – 31.12.2011, da forholdet er forældet jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.
2. Maskeret udbytte vedørende fikseret leje af heste
…
2.4. SKATs bemærkninger og begrundelse
Ifølge ovenstående pkt. 1.4. er det SKATs opfattelse, at selskabets aktiviteter vedrørende he-ste ikke kan anses for erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand jf. statsskatte-lovens § 4-6, da hestene og driften heraf alene anses for at være båret af din private interesse i at understøtte din datters ridekarriere. SKAT har derfor anset selskabets underskud fra he-stene som maskeret udbytte til dig jf. ligningslovens § 16A.
Da SKAT således ikke mener, at der er noget erhvervsmæssigt formål med selskabets heste, mener vi også, at der for indkomstårene 2012 og 2013 er grundlag for, at beskatte selskabet af en fikseret lejeindtægt af hestene Orlando Plus, Coqueluche, Washington og Luis jf. stats-skattelovens § 4 og ligningslovens § 2, stk. 1. SKAT har i den forbindelse yderligere lagt vægt på følgende forhold:
Du og din datter har disponeret over alle selskabets heste på en måde og i et om-fang, der svarer til en ejers (se SKM 2017.366.VLR).
På hver af de 4 heste, har Person 1 reddet mellem 30 og 64 stævner, mens selskabet har ejet dem.
Selskabet har vederlagsfrit stillet selskabets heste til rådighed for dig og din datter.
På det sociale medie www.hestegalleri.dk har Person 1 omtalt flere af hestene, som om
de var hendes heste.
Du har om din datters ridekarriere udtalt til Vejle Amts Folkeblad (Dato 2010):
10
o ”Det er Person 1's projekt, ene og alene, og jeg er kun er kun en del af det på den må-
de, at jeg skaffer hende mulighederne.. ”
o ”Mange år gik med familieudflugter til mindre stævner, men sidste år ønskede
den unge rytter større udfordringer. - Som sagt sørger jeg for mulighederne - re-sten er lagt i hænderne på Person 2 og Person 3, siger Sagsøgte om tilknytningen til Virksomhed 2. Her huserer Person 2 og Person 3, et respekteret makkerpar i dansk ridesport, og dermed er farmand sat på side-linjen, når det handler om træning samt udvikling af en rytter, som endnu mang-ler meget i at nå den første målsætning - at blive blandt de bedste juniorer i lan-det.”
Det er SKATs opfattelse, at da selskabets heste alene anses for anskaffet i din private interes-se vil tab, herunder nedskrivninger af hestenes værdi, skulle anses for maskeret udbytte til dig jf. også ovenfor under pkt. 1.4 og jf. ligningslovens § 16A samt SKM2008.106.HR og SKM2004.107.ØLR.
Da du som ”lejer” (og hovedanpartshaver) således anses for at bære risikoen for tab på he-stene, mener SKAT, at den fikserede leje efter ligningslovens § 2, stk. 1 alene bør omfatte en forrentning af hestenes værdi, hvor renten skal være udtryk for en markedsrente under lig-nende vilkår.
SKAT mener, at renten skønsmæssigt kan ansættes til mindst diskontoen + 4%, idet vi henvi-ser til SKM2010.607.ØLR. Da diskontoen var 0% i 2012 – 2013 ansætter SKAT renten skøns-mæssigt til 4% for perioden 1.7.2011 – 30.6.2013. Ved skønnet over renten har vi lagt vægt på, at du anses for at bære risikoen for tab på hestene.
SKAT har herefter beregnet den fikserede lejeindtægt i selskabet med 4% p.a. af hestenes ak-tuelle bogførte værdi på følgende måde:
11
Selskabets indkomst forhøjes herefter med fikseret lejeindtægt vedrørende heste med føl-gende beløb jf. statsskattelovens § 4 og ligningslovens § 2:
Indkomståret 2012 (1.7.2011 – 30.6.2012) +72.662 kr.
Indkomståret 2013 (1.7.2012 – 30.6.2013) +68.127 kr.
Da du ikke har betalt selskabet for, at selskabet har stillet hestene til din rådighed, er det SKATs opfattelse, at et beløb svarende til den fikserede lejeindtægt skal anses for skattepligtig udbytte til dig jf. ligningslovens § 16A og SKM2012.621.ØLR.
Din aktieindkomst forhøjes derfor med følgende beløb jf. ligningslovens § 16A, ligningslovens § 2 og personskattelovens § 4a:
Fra og med 1. juli 2013 er det SKATs opfattelse, at der ikke længere er grundlag for at fiksere en manglende lejeindtægt i selskabet efter ligningslovens § 2, da selskabet fra og med ind-komståret 2014 alene ejer hestene Orlando Plus og Washington, som begge ifølge selskabets oplysninger har en markedsværdi på 0 kr. pr. 1. juli 2013.
Da der er tale om indkomstændringer vedrørende kontrollerede transaktioner foretages æn-dringerne efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, hvorefter der gælder en 6-års frist for varsling af ændringerne. Du beskattes ikke af maskeret udbytte for perioden 1.7.2011 – 31.12.2011, da forholdet er forældet jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.
… ”
Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt principal påstand om, at klage-
rens aktieindkomst nedsættes med 1.118.251 kr. for indkomståret 2012, og med 1.234.160 kr. for indkomståret 2013 vedrørende selska-bets underskud og at klagerens aktieindkomst tillige nedsættes med 82.894 kr. for indkomståret 2012, og 24.828 kr. for indkomståret 2013 vedrørende rådighed over selskabets heste. Repræsentanten har ned-lagt subsidiær påstand om hjemvisning af afgørelsen om beskatning af heste til rådighed.
12
Til støtte herfor er anført:
”(…) Faktiske forhold i sagen
Historisk baggrund for Virksomhed ApS 1
Selskaberne Virksomhed ApS 3, Virksomhed ApS 4, Virksomhed ApS 2 samt Virksomhed ApS 1 har siden det første selskab startede i 2006, beskæftiget sig med inve-stering i heste (avls- og dressurheste).
Det har være de pågældende selskabers – og Virksomhed ApS 1's efter fusionen i 2010 – naturlige er-hvervsmæssig aktivitet, der har udviklet sig over årene i takt med nye investeringsmuligheder og nyudvikling af nye forretningsområder indenfor hestesportsverdenen.
Aktiviteten med køb/salg af heste, samt udvikle dem med henblik på værdistigning, er opstar-tet i 2006 og efter fusionen i 2010 fortsat i Virksomhed ApS 1. Ved fusionen i 2010 ejer Sagsøgte samtlige selskaber 100%, efter han har købt øvrige aktionærer ud af selskaber-ne.
Det har været selskabernes formål at købe heste/andele i heste med henblik på træning hos en profession træner/berider for, at udvikle hestene indenfor hhv. spring og evt. avl, for der-næst at sælge hestene med fortjeneste.
For at opnå maksimalt afkast af investeringerne har Sagsøgte i hele forløbet samarbejdet med pro-fessionelle partnere indenfor hestebranchen.
Sagsøgte uddannet elektriker og har dermed hverken teoretisk eller praktisk erfaring med heste. Sagsøgte har har i indkomstårene 2008-2014 været ansat som Europæisk koncerndirektør hos Virksomhed 3 1992 – 2012 og fra 2012 som CEO i selskabet Virksomhed A/S.
Sagsøgte ridder ikke selv og hans datters interesse for heste har ikke været årsagen til investerin-gerne, der er opstartede allerede i 2006. Hestene er således udelukkende betragtes som et investeringsobjekt på samme måde som f.eks. værdipapirer, valutaer mv.
Sagsøgte så mulighed for, at udvikle et handels-og investeringsselskab, der således dels har haft til hensigt at tjene penge på køb af salg af heste og dels tjene penge på aktiviteter i direkte til-knytning til hestebranchen.
Aktiviteten og hensigten har grundlæggende fra starten været erhvervsmæssigt begrundet, hvorfor der er afholdt udgifter til berider, træner mv., da Sagsøgte ikke selv besidder disse kompe-tancer. Der henvises til regnskabsmateriale og bilag indsendt til SKAT under deres sagsbe-handling.
Af det pågældende materiale fremgår, at virksomheden som helhed er anlagt med professio-nelt erhvervsmæssigt formål, hvor der er sket tilkøb af professionel assistance. Aktiviteten og omfang kan ikke klassificeres som hobby/fritid henset til den faktuelle drift og omfang heraf. Dette ses ikke medtaget i SKAT´s fremlægning af sagen.
I starten havde Sagsøgte ejerandele i selskaberne Virksomhed ApS 3 og Virksomhed ApS 4 og har efterfølgende, som nævnt, opkøbt selskaberne 100%.
Strategien i selskaberne var i starten at opkøbe andele i heste, for dermed at reducere risiko-en indtil der var etableret en vis egenkapital til brug for flere og større investeringer.
13
Alle handler er indgået med assistance fra professionelle aktører. Der er indgået et professio-nelt samarbejde med bl.a. Person 4, der er en af USA´s førende hestetræner, om køb af hesten Camillo. Man indgik i et partnerskab mellem Virksomhed ApS 5 – et stutteri med over 1.000 heste og Danmarks største aktør for uddannelse af heste samt køb og salg in-ternationalt, Virksomhed ApS 2 og Person 4. Hver part fik en ejerandel på 33,3% af hesten. Person 4 trænede hesten med henblik på deltagelse i Interantil Dressage Com-petitions, hvor Person 5 ligeledes skulle være træner og rytter. Formålet med Camillo var, at få ham solgt indenfor 36 måneder til så høj en pris som muligt. Aftalerne og dokumenter i handlen er fremlagt for SKAT under sagsbehandlingen, men ikke nævnt i sagsfremstillingen.
Der er endvidere fremlagt juridiske overdragelsesaftaler for SKAT, hvoraf det fremgår, at der mellem Virksomhed ApS 5 og Virksomhed ApS 2 er indgået aftaler vedr. he-stene Call Me, Camiro og Joker. Hestene blev købt med henblik på at udvikle hestene til vi-dresalg og dels at kvalificere dem til championatet i dressur 2007 og 2008. Af aftalerne frem-går endvidere, at Virksomhed ApS 2 skal deltage (herunder betale udgifterne) med den rytter, der passer bedst til hesten. Til brug for hvem der er bedst egnet har trænere alene foretaget disse beslutninger og ikke Sagsøgte.
Sagsøgte har arbejdet tæt sammen med Person 6. Person 6 er tidligere landstræner for Danmark og Kina samt indehaver af bl.a.Virksomhed ApS 5. Udover oven-nævnte heste har de via selskaber ligeledes købt hingsten Welser (avlshest) og hingsten Whi-testar, der blev solgt med stor fortjeneste til USA.
Det afgørende element for Sagsøgte har været det økonomiske potentiale og muligheden for, at kø-be en hest, få den uddannet og trænet, og indenfor en given årrække, sælge den igen med stor fortjeneste. En hest med godt potentiale, gode resultateter er en unik vare hvor efter-spørgsel og pris – og dermed fortjeneste – kan blive så stor, at blot én enkelt handel kunne have elimineret samtlige års tidligere dårlige resultater. Aktiviteterne i selskaberne falder ind under deres respektive forretningsområder.
I 2010 og 2011 udvikles en ny klasse indenfor international hestesport; ”Children Class” . I he-steverdenen blev denne klasse udråbt til at være en klasse, hvor der er stor efterspørgsel på ældre veluddannede heste. Det skyldes bl.a.:
•Hestene anvendes af ryttere i alderen 10-14 år – en gruppe hvor der er mange rytte-re og dermed brug for mange heste.
•Der afholdes store og anerkendte stævner wordwide → stigende efterspørgsel både i DK og udlandet
Selskabets valgte bevist at satse på dette marked, hvor der vurderes at være en stor efter-spørgsel på heste i denne klasse. Det har efterfølgende vist sig at denne satsning ville være helt korrekt da denne klasse i dag er blevet en kæmpe succes på verdensplan under det inter-nationale rideforbud FEI, med mange tusinde ryttere der rider om nationale og internationale mesterskaber. Efterspørgslen efter ”children heste” , ældre gode heste, er også enorm stor. Virksomhed ApS 1 var det første selskab i Danmark der startede på denne kategori og var sammen med Dansk Rideforbund med til at promoverer denne klasse i Danmark.
Der blev derfor ikke opkøbt flere avlsheste, idet men udelukkende vil arbejde målrettet med springheste til children class.
Sagsøgtes datter deltager i denne klasse, i begyndelsen på egne private heste, og er i de pågælden-de år en rytter, der opnår rigtig gode resultater i både DK og i udlandet. Bl.a. bliver hun udta-get af Dansk Rideforbund som Danmarks første deltager ved Europamesterskabet i 2010 og senere kvalificerer hun sig som Europas eneste deltager (på sin egen private hest) ved Ver-
14
densmesterskabet i springning i 2011, hvor der i alt deltog 32 ryttere (maksimum 2 for hvert kontinent) ud af ca. 1250 ryttere på verdensplan der forsøgte at kvalificerer sig. Hun er også blevet kåret som årets talent, og blev ved VM kåret til stævnets bedste rytter. Sagsøgtes rådgivere, Person 3 og Person 6 anbefaler derfor at ansætte og aflønne Sagsøgtes datter, Person 1, til at hjælpe med at ride selskabets children heste, da trænerne vurdere at dette i man-ge tilfælde giver selskabets heste den bedste eksponering. Person 1 har således været ansat og af-lønnet af selskabet i perioden 2010-12.
Der er selskabets ubetingede strategi, at få størst mulig værditilvækst på deres heste . Ved hvert stævne var det aftalt, at det er trænerne der ubetinget vurderer og beslutter, hvilken rytter der skal starte på hestene ved stævner og mesterskaber.
Bemærkninger til SKAT´s sagsfremstilling
SKAT anfører i deres afgørelse, at aktiviteten med køb og salg af heste ikke har været anlagt erhvervsmæssig forsvarligt og dermed erhvervsmæssigt begrundet.
Virksomhed ApS 1 har ejet hestene som anført i SKAT´s afgørelse s. 5 og 6 i afgørelsen for selskabet. Der er opgjort nettotab ved salg af heste. Opgørelsen er foretaget ud fra hvorvidt Person 1 har reddet hestene.
Endvidere har SKAT foretaget en gennemgang af hver hest´s deltagelse ved stævne, herunder hvem der har reddet hestene. Der henvises til SKAT´s sagsfremstilling for deres redegørelse.
Vi har følgende bemærkninger og kommentar hertil:
DRF-mesterskaber for Children i springning.
SKAT skriver, at Sagsøgtes hensigt, har været at investere i heste, som egner sig til at konkurrere i ”children” klasser, da der var en forventning om en øget efterspørgsel af denne type hest. DRF-mesterskab for children er klasser som har til formål, at lave en blødere overgang fra po-ny til hest, samtidig med at mindske risikoen for at ”tabe” ryttere, som skal gå fra pony til he-st. Helt specifikt er der tale om børn op til 14 år, som rider på heste til trods for at deres po-nyår endnu ikke er forbi.
En egnet hest til denne type klasse er ikke en ung, og hvad der i hestenes verden kaldes en ”varm” hest. Derimod er den ideelle hest en ældre og erfaren hest, som derved opvejer rytte-rens manglende rutine. Derfor ser man typisk ældre heste i disse klasser.
SKAT pointerer netop alderen på de af selskabets indkøbte heste, som værende et bevis for, at hestene ikke er købt med videresalg for øje, men for at tilgodese datterens private interes-ser. SKAT skriver, at der er lagt vægt på
” De ovennævnte 7 heste var alle i alderen 10-15 år, da selskabet købte dem, hvilket vil sige, at der var tale om erfarne (uddannede) heste…”
Det skal hertil bemærkes, at der kun er 1 af de købte heste, som blev erhvervet som 15 års. Dette var hesten Cancan, som blev afhændet med fortjeneste efter at Dansk Rideforbund udtog hesten med rytteren Person 1 til Europamesterskabet i Frankrig. Ved salget af hesten havde selskabet ejerskab i mindre end et år.
I forhold til alder, kan der til illustration nævnes, at der til finalen i Children klassen i både 2015 og 2016 var et aldersgennemsnittet for de deltagende springheste på 11,5 år. I 2017 var aldersgennemsnittet 10,5 år. pr. springhest.
15
Dette understøtter selskabets strategi om, at der var tale om en velovervejet beslutning, hen-set til den målgruppe man ønskede at henvende sig til. Derfor blev hestene indkøbt i en for-nuftig alder, for at de derved var hurtigt klar til videresalg.
Af skemaet, som SKAT har lavet, fremgår det netop, at hestene i gennemsnit kun var ejet af selskabet i mindre end 2 år. Havde man fokuseret alene på datterens interesser, havde man købt både ældre og yngre heste, da der i ridesporten er kutyme for at have både ældre og er-farne heste samt unge ”upcoming” til at overtage. Man havde også beholdt hestene i betyde-ligt længere tid, da det optimale samarbejde mellem hest og rytter kræver mange års samar-bejde.
Hesten Cancan
Person 1 har kun startet 3 gange på den i perioden 01-07-2010 – 20.11.2010.
SKAT skriver i deres afgørelse, at den har været startet 13 gange ifølge drf.go. Ifølge de oplys-ninger vi har fundet på go, har Person 1 kun startet d. 1. juli 2010 i Spangenberg, og den 19. og 20. november 2010.
Hesten har kun været ejet af selskabet i kort tid og er blevet solgt med et overskud på 8.000 kr. Det er ligeledes denne hest, som blev erhvervet af selskabet som 15 års.
Hesten Tjørnely’s Cometessa
I perioden 12.8.2010 (købstidspunkt) frem til salg 31.08.2011.
SKAT har lavet en oversigt, hvoraf fremgår, at Person 1 har haft 59 starter på hesten. Når vi slår op på go.rideforbund.dk, kan vi kun se, at Person 1 har startet 42 gange på hesten, med første start 17.09.2010.
Det skal bemærkes, at dette er hestens første springstævne. Den har med tidligere ryttere kun gået dressur.
Hesten har i ejerperioden derudover haft 12 starter med Person 7 og 2 med Person 8.
Ud af de 42 starter Person 1 har haft, har hun været placeret i alt 16 gange. Heraf er otte 1. plad-ser. Person 7 har startet 12 gange på hesten i perioden 22.04.2011 -03.06.2011, heraf er han placeret 7 gange, hvoraf 2 er førstepladser.
Person 8 har haft 2 starter d. 29.10.2010 hvoraf hun i den ene klasse blev place-ret som nr. 1.
Tjørnely’s Comtessa er således blevet fremvist af flere forskellige dygtige ryttere, der hver især har præsteret at lave flotte resultater.
Royal Zetta
I ejertiden 01.06.2011-01.05.2012.
SKAT skriver, at Person 1 har startet hesten i 44 stævner. Det skal dog bemærkes at 4 starter heraf er før køb (perioden 23/4 til 29/4).
Person 2 har i perioden 17.10.2011 til 10-02-2012 haft 8 starter på Royal Zetta, hvoraf 2 mundede ud i placering.
Person 8 startede den som første rytter efter købet af hesten, men fik ikke pla-ceringer.
Person 1 har herefter startet hesten i 40 stævner hvor det er blevet til 10 placeringer herunder 3 førstepladser.
Hesten har med Person 1 udviklet sig fra at starte LA med Person 8 til at starte en fejlfri MB2 til JBK.
16
Person 1 er ud over at være Sagsøgtes datter ligeledes den rytter, som har formået at fremvise hesten
bedst.Uagtet relationen vil Person 1 således være det oplagte valg på denne hest.
Coqueluche
I ejertiden 19.11.2010-21.12.2012
Person 1 har startet 64 gange i perioden 05.03.2011 til 05.07.2012, heraf er det blevet til 31 pla-ceringer, hvoraf 4 er førstepladser.
Person 2 har 36 starter i perioden 07-01-2011-12-08-2012 hvoraf det blev til 18 placeringer, herunder 1 første plads.
Person 9 har sprunget den til et enkelt stævne inden salg 21,22-11-2012 og fik en en-kelt placering.
Hesten har således været sprunget af flere forskellige ryttere, som har formået at få fremvist hesten på bedste vis. Procentmæssigt hiver hesten placeringer med hjem hver anden gang, hvilket i sig selv er imponerende. Person 1 er den rytter, der har formået at stå øverst på podiet flest gange. Det kan supplerende oplyses, at man i foråret 2012 modtog et bud på hesten på kr. 1.500.000 som man afviste da Person 3 og Person 2 vurderede, der vil-le blive mulighed for en betydeligt større fortjeneste såfremt man kunne kvalificere hesten til EM i children klassen.
Luis
Ejertid 01.05.12-21.12.2012
Sidste start 22-11-2012 – har ikke startet siden
Person 1 har haft 35 starter på ham, med 5 placeringer.
Washington - Hesten blev afhændet pga. sygdom og er i dag afgået ved døden.
Person 1 har haft 55 starter på Washington i ejerperioden, hvoraf det er blevet til 14 placeringer. Washington blev grundet sygdom givet væk i 2014. Netop hesten Washington blev der stillet store forhåbninger til at man kunne opnå en betydelig fortjeneste på efter gode placeringer med Person 1 i children klasserne.
SKAT påpeger, at Washington har startet siden hen. Han har haft sit sidste stævne med Person 10 05-03-2016. Klassen var en LB på 105 cm, hvilket må betegnes som en lille klasse. Metoden var B0, hvilket anses for debutantklasse for enten rytter eller hest eller for heste, som endnu ikke er klar til at preforme på højt niveau.
Det tyder således på, at sygdommen har påvirket den i en sådan grad, at den ikke længere kan preforme på topniveau, dette understøttes af det faktum, at Washington i dag står på he-stegalleriet under betegnelsen himmelhest, og er således afgået ved døden. Person 10, som er citeret i SKATs afgørelse, har på hestegalleriet skrevet himmelhest under Washington 134, dette fremgår dog ikke af SKATs afgørelse af 30. november. Person 10 har senest været online 23. oktober 2017. Hvornår hesten præcist er afgået ved døden vides således ikke præcist.
Orlando plus
Ejertid 08.12.2010-september 2014
Person 1 har startet hesten 30 gange hvoraf det er blevet til 13 placeringer heraf 3 førstepladser. Orlando plus blev skadet allerede i hans første start efter købet og igen ved et stort stævne i april i Suså- nævnt i ridehesten 21-06-2011, hvor hesten stadig var til genoptræning. Efter skaden og en efterfølgende stor operation i Tyskland har Orlando plus kun sprunget sporadisk med ofte lange pauser imellem. Første stævne efter skaden var i august. I august
17
havde den 7 starter, hvorefter den igen holdte en lang pause frem til februar 2014, som var sidste gang Person 1 fremviste hesten. Her gik den la1 (115). Hele forløbet efter skaden bevidner, at hesten aldrig kom i topform igen efter sin skade. De mange stævner i august provokerede formentlig skaden frem igen, hvorefter den igen fik pause. 6 måneder efter, starter den små klasser, som mildest talt må sige at være under hestens niveau. Hesten har tidligere med Person 1 sprunget MA (140 cm), hvilket er et niveau de færreste kommer op på.
Siden har den gået et weekendstævne med Person 11 på højt niveau, ca. 7 måneder efter Person 1 sidst startede hesten. Dette tyder på, at hesten igen har haft brug for genoptræ-ning. Næste gang vi ser hesten på stævnepladsen er et år senere. Denne gang med ny rytter Person 12. Med hende har hesten gået LB og LA (105-120cm), hvilket igen er på et niveau, som de fleste amatørryttere kan være med på.
Der er således ingen tvivl om, at skaden som hesten pådrog sig i april 2014 har ødelagt he-stens karriere som topspringhest.
At både Orlando plus og Washington 134 er blevet videresolgt uden beregning er ikke unor-malt, såfremt selskabet ikke har haft midler til at give hestene den bedste behandling. Der findes ingen i dagens Danmark, som vil betale for en syg eller skadet hest, hvis chancer for at kunne begå sig i sporten er usikker, og særligt ikke når alene forsøget vil blive en bekostelig affære. Hestene er således afhændet af rene forretnings- og økonomiske årsagen der under-støtter, at der er tale om erhvervsmæssig virksomhed.
Opsummering vedr. brug af Person 1 som rytter
Af ovenstående gennemgang kan konkluderes, at Person 1 var en af de bedste ryttere i sin klasse på daværende tidspunkt. Hun opnåede de bedste placering og resultater, hvilket også var år-sagen til, at hun blev anvendt mest muligt af Virksomhed ApS 1.
Virksomhed ApS 1's heste er således blevet reddet af de rytterer, der til enhver tid har kunne opnå de bedste resultater og dermed forøge hestenes værdi.
Såfremt Virksomhed ApS 1 ikke kunne have anvendt Person 1 som ryttere skulle have Virksomhed ApS 1 have anvendt ryttere, der ikke var ligeså kompetente og dygtige.
Anvendelse af sociale medier og medier i øvrigt
Anvendelse af sociale medier er et vigtigt og nødvendigt redskab ved brug af salg af heste.
I forhold til Hestegalleri, henvender denne platform sig særligt til de unge piger. Ud over at vi-se sin hest frem, kan man udfordre andre heste, give dem bedømmelser m.m. Derudover er hestegallier også en platform, hvor man kan både købe og sælge heste.
I dette tilfælde er selskabets primære målgruppe yngre piger, og til denne målgruppe er hes-tegalleri det helt optimale valg. Derudover er det gratis reklame, da det er gratis at fremvise sin hest på denne platform.
Person 1's opslag vises i gennemsnit over 10.000 gange og hun har 479 følgere. Dette tal har unægteligt været en del højere, da hun var aktiv rytter. Hun var senest online 10. oktober 2016. Salg af heste handler om følelser og særligt forholdet mellem hest og rytter. Særligt når målgruppen for salg er unge piger mellem 10-14 år. Det er for de fleste ligegyldigt om den springer huse, hvis den ikke er til at komme til i boksen – kemi er essentielt ved køb af hest.
Kommunikation og formen skal være i ”øjenhøjde” med bruge og potentielle køber. Derfor er anvendt den gængse form. Person 1 har været et stort forbillede for rigtig mange ryttere, hvorfor hun bevist er valgt til at markedsføre hestene. Virksomhed ApS 1 kan således ikke nå ud til brugerne, så-fremt de havde stået og skulle markedsføre hestene.
18
Anvendelse af de sociale medier mv. er et bevist valgt markeds- og reklamestrategi for at få hestene profilere bedst og mest muligt. Såfremt Virksomhed ApS 1 ikke kunne have anvendt Person 1, skulle man har fundet en anden rytter til dette formål.
Registrering af ejerskab på hestene
SKAT anfører, at flere af selskabets heste ikke er korrekt registreret i FEI. Vi skal hertil bemær-ke, at det ofte forekommer, at heste ikke omregisteres korrekt i registeret. Det skyldes dels at det er forbundet med en ikke uvæsentlig omkostning. Endvidere er praksis næsten i dag såle-des, at registreringerne primært foretages på meget dyre heste.
Selskabets springheste er ikke alle blevet omregisteret. Vi har været i kontakt med Person 13, stambogfører (SEGES) vedr. registreringerne. Jf. Person 13 overgår hestene civilrets-ligt til køber, når aftale mellem køber og sælger er endgået. Ejerskab er således ikke betinget af registrering i registreret.
Vores vurdering af sagen:
Maskeret udbytte køb og salg af heste:
Af juridisk vejledning 2017 afsnit C.C.1.3.2.2 fremgår følgende:
Ved et stutteri forstås en virksomhed, der avler og opdrætter og heste med henblik på vide-resalg.
Ved vurderingen af, om et stutteri anses for at være erhvervsmæssigt drevet, lægges vægt på, om
• virksomheden drives teknisk fagligt forsvarligt
• antallet af heste muliggør en rationel drift
• virksomheden er overskudsgivende eller har mulighed for at opnå et overskud inden
for en årrække.
Af styresignal SKM2011.282.SKAT, der har virkning fra indkomstår 2011, har SKAT anført ret-ningslinjer for, hvornår stutteri og væddeløbsstald anses for at være erhvervsmæssig virk-somhed i skattemæssig forstand.
Af styresignalet fremgår bl.a.:
Det gælder generelt, at erhvervsmæssig virksomhed er indrettet med henblik på systematisk indkomsterhvervelse. Herved adskiller erhvervsmæssig virksomhed sig fra hobbyvirksomhed, der er udslag af en personlig interesse.
De generelle principper for, hvornår en virksomhed er erhvervsmæssig eller har karakter af hobby, gælder også for stutterier og væddeløbsstalde. Skatteministeriet er blevet opmærk-som på, at der inden for disse områder har været udvist unødig tilbageholdenhed med at an-se virksomheder for erhvervsmæssige, og Skatteministeriet har derfor besluttet at udsende dette styresignal, hvori det beskrives, hvorledes vurderingen skal foretages.
Det har bl.a. følgende betydning, at en virksomhed anses for erhvervsmæssig:
•Avancen ved salg af en hest er kun skattepligtig, hvis hesten har indgået i en er-hvervsmæssig virksomhed, eller hvis hesten er købt med henblik på videresalg med fortjeneste.
19
•Underskud ved en aktivitet kan kun fradrages ved indkomstopgørelsen og evt. frem-føres til modregning i senere års overskud, hvis der er tale om erhvervsmæssig virk-somhed.
•Der kan kun afskrives efter afskrivningsloven på aktiver, der indgår i en erhvervsvirk-somhed.
•Virksomhedsskatteloven kan kun anvendes af selvstændigt erhvervsdrivende.
•Der skal betales arbejdsmarkedsbidrag af indkomst fra en erhvervsvirksomhed, men ikke fra en hobbyvirksomhed.
Det beror på en konkret vurdering, hvorvidt aktiviteten i Virksomhed ApS 1 kan anses for at være erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand. Styresignalet har som nævnt virk-ning fra indkomstår 2011. De af SKAT anførte afgørelser i sagsfremstillingen er fra hhv. 1991, 1993, 2003, 2004 og 2008. De anvendte afgørelser er således truffet før nugældende styre-signal er trådt i kraft. Det er således muligt, at de af SKAT anførte afgørelser kunne være af-gjort med andet resultat end ”ej erhvervsmæssigt” , såfremt nugældende styresignal havde været anvendt ved den konkrete vurdering.
Styresignalet skal anvendes i sagen for Sagsøgte og Virksomhed ApS 1. Såvel Sagsøgte som selskabet kan støtte ret på styresignalet.
Vedr. den erhvervsmæssig aktivitet i Virksomhed ApS 1 kan følgende konstateret:
• Der har været køb/salg af avls- og springheste fra 2007 og frem til 2011.
• Selskabets aktivitet med heste var opstartede før Person 1 blev højprofileret rytter.
• Tidligere sammen fusionerede selskaber investerede i alvsheste. Denne aktivitet æn-
dres til springheste i 2010-2012, med fokus på children klassen, som var ny klasse med forventning om stor international efterspørgsel på heste til denne klasse, hvilket efterfølgende viste sig at værre korrekt . Årsagen til ændring i hestearten var ligele-des, at der ikke blev tjent tilstrækkeligt på avlshestene, hvorved der omlægges til en ny art med større salgspotentiale og indtjening.
• Selskabets aktiviteter i 2011-13 omfatter køb/salg af heste, sponsoraktiviteter, udlej-
ning af hestebokse, hestetransport, salg af rideudstyr / tøj. Selskabets aktivitet var således ikke udelukkende koncenteret om Person 1's interesse for sporten. Der henvises til tidligre fremlagte forretningsplaner, som SKAT har modtaget i forbindelse med materiale bearbejdelsen.
•Af ovenstående fremstilling af de faktiske forhold fremgår det, at selskabet har haft flere forskellige ryttere til at fremvise hestene til stævner. Dette understøtter at akti-viteten ikke skyldes Person 1's interesse for sporten.
•Vi har påvist, at selskabet har fået de bedste ryttere til at fremvise hestene. Selska-bet har ligeledes haft de bedste undervisere tilknyttet, for derved at uddanne og dygtiggøre hestene og øge deres salgsværdi og dermed værdien for selskabet.
•Selskabets samarbejdspartnere består af de mest anerkendte springryttere på dansk jord og hele opsætningen af salgsarbejdet fremgår i det hele yderst professionelt og inden for rammerne af, hvordan salgsstalde af dens type drives.
20
•Fremvisning af hesten til relevante stævner har stor værdi og dette er det absolut bedste og afgørende skue for at nå andre interesserede og potentielle købere.
•Person 1 har ud fra imponerende resultater bevist, at hun er en af verdens aller bedste children ryttere, som gang på gang formår at levere varen og skaffe resultaterne.
•Person 1 har ud over at være rytter, været et brand for selskabet udadtil. Hun har fået utrolig mediebevågenhed. Ridehesten - som må anses for at være hestens verdens svar på Politikken - har lavet flere artikler med hende, hun er nævnt i lokale aviser, repræsenterer Danmark i udlandet og nævnes på Dansk rideforbunds hjemmeside, som en tiltrækning til children klasserne. En sådan frontfigur for selskabet er uden diskussion den bedste markedsføring desuagtet at hun derudover er datter af Sagsøgte.
•Selskabet anvender de sociale medier til at synliggøre deres heste. I denne sammen-hæng er der afgørende, at det er Person 1 (der er det store forbillede) for at få størst og bedst kontaktflade med potentielle køber. De af SKAT anførte udklip af diverse socia-le medier er således udelukkende skabt for at opnå størst profilering og omtale og selskabet havde i den forbindelse tilknyttet reklame og pr. medarbejdere, bl.a. Person 14 der tidligere havde arbejdet for Person 15 og Saxobank.
Det er uomtvisteligt, at Virksomhed ApS 1 har været ramt af adskillige større uheld, hvorfor der for de omhandlende indkomstår er opnået tab, jf. de af SKAT foretagne opgørelser.
Selskabets aktivitet er handel med dyr, dvs. levende individer, hvor der er mange udefra kommende forhold der kan få stor indflydelse på, hvorvidt investeringen bliver en succes eller fiasko.
Virksomhed ApS 1 har været meget ramt af udfra kommende uheld med hhv. Weltblich – en avlshest an-skaffet før 2010. Der var umiddelbart efter købet, indgået en salgsaftale med Weltblick hvor-ved selskabet ville opnå en betydelig fortjeneste, men desværre blev hesten inden skriftlig af-tale blev underskrevet, skadet under træning hos Virksomhed ApS 5 . Tabet på denne hest udgjorde tkr. 925 samt ca. tkr. 100 i dyrelægeregninger mv.
Endvidere har Virksomhed ApS 1 været implicerede i andele i hestene Henry og Dyrlunds Lexus (begge 50%), hvor man er blevet snydt/bedraget for værdi af i alt kr. ca. tkr. 150. Forhold som selska-bet ikke har haft mulighed for at påvirke eller influere på, da man forventede at samarbejds-partnerne var pålidelige qua deres relationer hestebranchen.
Derudover er flere at hestene blevet ramt af alvorlige skader. Der henvises til gennemgang ovenfor.
Henset til de mange uheldige omstændigheder og forhold, vælger selskabet ikke at fortsætte med køb/salg af heste. Dette skyldes primært, at man ikke ønskede at fremskaffe yderligere kapital til rug for flere investeringer, da det ikke vurderes at være rentabelt fremadrettet.
Da midlerne således var opbrugt valgte man i stedet på bedste forretningsmæssig vis, samt på grund af likviditet, at afvikle aktiviteten hurtigt og for laveste mulige omkostninger. Dette re-sulterede bl.a. i at hesten Coqueluche, Orlando Plus og Washington blev afviklet med store tab, i alt tkr. 1.805.
Efterfølgende placeringer for de pågældende hestene viser, at disponeringen var korrekt, idet hestene ikke efterfølgende har opnået store resultater (højere værdi). Det har dermed – ud fra en forretningsmæssig synsvinkel – været det korrekte at afvikle/sælge hestene, for der-
21
med at reducere de løbende driftsmæssigs omkostninger ved at drive hestehold. Som det fremgå af registreringer hos go.dk. er de fleste af hestene efterfølgende blevet anvendt til amatørridning for nybegyndende ryttere.
Såfremt Virksomhed ApS 1 havde foretaget investering i værdipapirer, f.eks. værdipapirer optaget på det regulerede marked, vil tab på sådanne investeringer kunne fratrækkes i selskabets indkom-stopgørelse, jf. Avancebeskatningslovens regler. Endvidere vil aktiviteten blive anset som er-hvervsmæssig og dermed ikke medføre en maskeret udbyttebeskatning hos Sagsøgte. Det er vores opfattelse, at Virksomhed ApS 1's aktivitet med salg af heste skal behandles efter samme skattemæssige vilkår.
Ud fra en samlede vurdering af de faktiske forhold i sagen er påvist, at aktiviteten har været tilrettelagt med rentabel drift for øje og rent erhvervsmæssigt formål – ligeledes i skattemæs-sig henseende.
Der er foretaget de korrekte tiltag og indgået professionelle samarbejder med andre parter. Dette gælder både vedr. køb/salg af heste, sponsoraftaler og udlejning af driftsmid-ler/bygninger.
Omlægning til heste i ”children class” blev foretaget ud fra det forretningsmæssige argument, at der her var et stort og uopdyrket hestemarked. Det forhold, at Sagsøgtes datter kunne anvendes aktivt i driften, kan ikke føre til andet resultat.
Henset til Person 1's talent havde hun adgang til tilsvarende og endda dyrere og bedre heste hos andre stutterier. F.eks. arbejdede hu i 10 måneder i 2012 for Virksomhed 4 i Haderslev ved Person 16 og Person 17, hvor hun boede permanent og var med til at træne deres heste. Person 1 har således ikke ”vundet” noget ved, at hun har reddet meget for selskabet frem for et konkurrende stutteri til selskabet. Person 1 var ligeledes aflønnet af selskabet for hendes arbejde.
I afgørelse offentliggjort i TfS 1994,720 ØLD blev et stutteri anset for erhvervsmæssig virk-somhed. I den pågældende sag blev en læge der drev stutteri på en landbrugsejendom (del-tid) godkendt som erhvervsmæssigt på trods af underskud over en 4 årige periode med plan-teproduktion. I afgørelsen blev lagt vægt på, at skatteyderen har valgt en driftsform, der var teknisk-landbrugsmæssigt forsvarligt, og underskud kunne dermed fratrækkes.
Aktiviteten ophører i løbet af 2013 og 2014 som følgende af manglende indtjening og kapital. Dette understøtter endvidere det erhvervsmæssige aspekt.
Henset til at aktiviteten i sin helhed er erhvervsmæssigt skal resultaterne skattemæssigt god-kendes i Virksomhed ApS 1 og den maskeret udlodningsbetragtning bortfalde hos Sagsøgte.
Maskeret udbytte rådighed over heste:
SKAT henviser i sin afgørelse til Ligningslovens bestemmelser i § 2 hvoraf armslængdevilkår mellem selskab og hovedanpartshaver fremgår.
Der henvises i øvrigt til følgende afgørelser:
SKM2008.824HR: rådighedsbeskatning hos hoa af selskabets ejendom i Frankrig. Der er fikse-ret leje.
SKM2017.366VLR: rådighedsbeskatning af hoa for ægtefælles mulighed for at anvende sel-skabets jagtarealer.
SKM2003.588.ØLR: rådighedsbeskatning af hoa for råderetten over selskabs sommerhus. SKM2010.607.ØLR: fiksering af rente på udlån mellem selskab og hoa.
22
I samtlige anviste afgørelser er der tale om aktiver, der bliver stillet ubetinget til rådighed for hoa eller nærtstående part til hoa, jf. LL § 2. I de pågældende og anviste sager er der ingen modydelser, som kommer selskabet til gode.
I hestesportens verden er kutymen, at dygtige rytter får stillet heste til rådighed ved store og indflydelsesrige stævner. I internationale og store prestigefyldte stævner på højt niveau beta-les rytterne for at ride hestene.
I nærværende sag er der tale om rigtig gode ”up-coming” ryttere, hvor det er afgørende for Virksomhed ApS 1;
1. at får hestene vist og profileret bedst og mest muligt
2. at opnå høje placeringer således hestenes værdi stiger
Praksis i hestesporten er på dette både høje nationale og internationale niveau, at de bedste ryttere får hestene stillet kvit og frit til rådighed ved stævner. Praksis er således, at rytterne ikke betaler for at bruge hestene. I nærværende sag har Virksomhed ApS 1 anvendt hhv. Person 1 samt an-dre dygtige danske ryttere i sin driftsmæssige periode. Samtlige ryttere er udvalgt efter bedst placeringsmulighed.
Når såvel Person 1 samt øvrige anvendte ryttere (bl.a. Person 2, Person 8, Person 7 m.fl.) har reddet på selskabets heste har udelukkende haft det forretningsmæssige formål, at forøge hestenes værdi og få dem profileret bedst muligt. Det er uomtvisteligt, at flotte place-ringer øger omtale og profilering af hestene, skaber større interesse og efterspørgsel hvorved både efterspørgsel og prisen på hestene stiger markant.
Selskabet har anvendt Person 1 fordi hun var den bedste rytter på daværende tidspunkt i den nye klasse. Med henvisning til praksis i ridesporten har Person 1 og de øvrige ryttere således tilført værdi til virksomhedens aktiver (hestene).
I SKM2012.621.ØLR når retten frem til, at et selskabets hoa skal beskattes af råderetten af en dressurhest anvendt af hoa´s datter ved ridestævner. Der er tale om en dressurhest til godt kr. 1,8 mio. kr. Selskabet har købt hesten og hoa har herefter selv afholdt alle yderligere ud-gifter vedrørende hesten.
Hesten har kun været reddet af hoa´s datter og selskabet har kun ejet denne ene hest. Østre Landsret når frem til, at hoa skal beskattes af råderetten over hesten. Selve værdiansættelsen af rådigheden fremgår ikke af dommen.
Retten når endvidere frem til, at der ikke skal ske udlodningsbeskatning af hoa af anskaffel-sessum på hesten på kr. 1,8 mio. kr. På trods af at hesten kun var anvendt af hoa´s datter – som var meget interesseret i hestesport, og at alle øvrige udgifter til hestene ikke har været afholdt af selskabet – hvilket jf. vores opfattelse indikerer, at hesten ikke var anskaffet med samme erhvervsmæssige formål som Virksomhed ApS 1 har haft – var der jf. ØLR ikke grundlag for, at fo-retage udbyttebeskatning hos hoa.
Henset til at der i nærværende sag ikke er samme forhold omkring:
•omfang af aktivitet (kun én hest til datteren)
•at det ikke var selskabets formål at handle med heste
anses forholdene vedr. fiksering af leje ikke for at kunne overføres til Sagsøgtes forhold, da der er
langt flere heste og ryttere og langt flere stævner/aktiviteter.
23
Det er således vores klare opfattelse, at der ikke er grundlag for at fiksere en råderet over he-stene jf. med henvisning til den af SKAT anførte praksis i ovenfor anførte domme.
I nærværende sag er ikke tale om aktiver stillet til rådighed af hoa, hvorved selskabet har en mistet indtjening, jf. LL § 2, der således kan medfører en fikseret indtægt/maskeret udlodning. I denne sag er aktiverne stille til rådighed for, at forøge aktivernes værdi til gavn og nytte for selskabets indkomstgrundlag. Der ses derfor ikke grundlag for at anvende LL § 2 som begrun-delse for fiksering af ”leje” , da der reelt ikke er nogen ”leje” i denne situation. (…)”
SKATs høringssvar i klagesagen
SKAT har ved høringssvar af 19. marts 2018 oplyst:
”…
Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:
Om hestene Camillo og Welser (klagen side 2):
Vi henviser til vedlagte ”Bilag 1 vedrørende hesten Camillo mv. (modt. 2.8.2017)” og kan be-mærke, at der ikke er fremlagt dokumentation for, at køb og salg af hestene Camillo og Wel-ser har været overskudsgivende. Desuden har begge selskaberne Virksomhed ApS 3 og Virksomhed ApS 2 ikke været underskudsgivende i selskabernes levetid jf. SKATs sagsfremstilling.
Om hesten Cancan (klagen side 5):
SKAT fastholder, at Person 1 har haft i alt 13 starter på Cancan og ikke 3 som anført af klager. SKAT henviser til vedlagte bilag ”Cancan alle resultater” , hvoraf det fremgår.
Det er korrekt, at Cancan blev solgt med en fortjeneste på 8.000 kr., når fortjenesten alene opgøres som forskellen mellem salgspris og købspris uden hensyntagen til de omkostninger som selskabet har haft vedrørende hesten i sin ejertid.
Om hesten Tjørnelys Comtessa (klagen side 5):
SKAT fastholder, at Person 1 har haft i alt 59 starter på Tjørnelys Comtessa og ikke 42 som anført af klager. SKAT henviser til vedlagte bilag ”Resultater Tjørnelys Comtessa” , hvoraf det frem-går.
Om hesten Washington (klagen side 6):
Klager oplyser, at Washington er afgået ved døden og det ikke hvornår det er sket. SKAT me-ner ikke, at det har nogen skattemæssig betydning hvorvidt hesten er død eller ej. Faktum er stadig, at selskabet har fratrukket i alt 774.080 kr. som nedskrivning på hesten i indkomståret 2013, hvor hesten blev nedskrevet til 0 kr. SKAT mener derfor fortsat, at nedskrivningen/tabet skal anses for ikke fradragsberettiget maskeret udbytte til eneanpartshaveren.
Om styresignal SKM2011.282.SKAT (klagen side 8-12):
SKAT mener ikke, at SKM2011.282 har nogen betydning for denne sag, da styresignalet alene omfatter ”Skatte- og momsmæssig behandling af væddeløbsheste og stutterier.”
24
SKAT mener, at selskabets aktivitet med køb af children-heste i alderen 10-15 år hverken er omfattet af begrebet ”væddeløbsheste” eller ”stutteri” jf. Den juridiske vejledning afsnit C.C.1.3.2.2.
Derudover mener SKAT, at selskabets køb af netop heste i children klassen alene er båret af eneanpartshaverens personlige interesse i, at støtte sin datters springkarriere.
Underskud anset for maskeret udbytte:
Det er SKATs opfattelse, at selskabet ikke dokumenteret, at købet af springhestene i årene 2010-2014 alene har været båret af selskabets erhvervsmæssige interesser og at selskabet heller ikke har dokumenteret, at det ikke har været båret af eneanpartshaverens personlige interesse i, at understøtte sin datters ridekarriere. Vi skal i den forbindelse henvise til vedlagte ”Bilag 8d projekt Person 1, modt. 3.3.17” og SKATs sagsfremstilling side 8-9, hvor det direkte fremgår, at der er tale om eneanpartshaverens datters ridekarriere.
Konklusion:
Det er SKATs opfattelse, at der ikke er fremkommet nye oplysninger, som kan begrunde en ændring af SKATs afgørelse af 30. november 2017.
… ”
Bemærkninger til SKATs udtalelse
Klagerens tidligere repræsentant har ved brev af 9. april 2017 (rettelig 2018) indsendt bemærkninger til SKATs udtalelse:
”Med henvisning til skatteankestyrelsens skrivelse af d. 21/3-2018 vedr. SKAT´s udtalelse, har vi på vegne af vores kunde, følgende bemærkninger hertil:
Om hestene Camillo og Welser (klagen side 2)
I sidste afsnit er anført at hestene Wesler og Whitestar er solgt med fortjeneste til USA. Frem-går af bilag 1 af d. 2/8-17.
Det er ikke anført, at Camillo har været overskudsgivende.
Om hesten Cancan
Af Skat´s forslag til afgørelse af d. 10/11-17 er på side 6 et skema udarbejdet af SKAT. Heraf fremgår, at der er foretaget optælling fra første stævne d. 14/5-10 til den 20/11-10.
Vi har foretaget en optælling fra selskabets indkomstperiode, fra d. 1/7-10 til d. 19/11-10, hvor hesten bliver solgt til Virksomhed 1.
Selskabet har regnskabsperiode fra d. 1/7-10 til d. 30/6-11 (indkomstår 2011).
Årsagen til difference skyldes dermed, at vi har foretaget optælling ud fra selskabets indkom-står og ikke efter hvornår Person 1 første gang har deltaget i stævner på hesten.
Om hesten Tjørnelys Comtessa
Af Skat´s forslag til afgørelse af d. 10/11-17 er på side 6 et skema udarbejdet af SKAT. Heraf fremgår, at der er foretaget optælling fra første stævne d. 6/2-10 til den 21/08-10.
Vi har foretaget optælling fra d. 12/8-10, hvor selskabet køber hesten og frem til d. 30/6-11 (regnskabsårets afslutning).
25
Det kan således konstateres, at Person 1 har reddet 10 stævner på hesten før selskabet erhverver hesten. At tidligere ejer af hesten ligeledes har anvendt Person 1 som rytter understøtter argu-mentation og begrundelse om, at Person 1 i den anførte periode har været den mest optimale rytter til hesten.
Om hesten Washington
Sagsøgte har vedr. denne hests forløb udtalt, at hesten fik konstateret kræft i endetarmen, hvorfor den blev afstået til Virksomhed 1 i september 2014 for 0 kr. Dette fremgår af SKAT´s agterskri-velse af d. 10/11-17, side 14-15.
Afståelsen er foretaget ud fra en driftsøkonomisk betragtning om, at hesten ikke igen blev mulig at anvende på topniveau, og at fortsat ejerskab vil belaste virksomhedens økonomi og dermed være urentabel.
At disponering var korrekt understøttes ved, at hesten efterfølgende udelukkende har reddet stævner langt under det professionelle niveau, som udgjorde den erhvervsmæssige aktivitet i selskabet.
Om styresignalet SKM2011.282.SKAT
Med henvisning til klagen til Skatteankestyrelsen, støtter vi ret på dette styresignal, da virk-somheden, jf. vores opfattelse, netop er omfattet heraf.
Der henvises i sin helhed til klagen hvoraf begrundelse og argumentation fremgår, herunder at datteren har været aflønnet som ansat i perioden 2010-12, og dermed allerede løbende er beskattet af den indkomst, der er opbåret som professionel rytter, jf. 5. afsnit side 3 i klagen.
…”
Skattestyrelsens udtalelse efter erklæring
Skattestyrelsen har den 2. juni 2020 sendt udtalelse til sagen efter sagsfremstillingen.
Af udtalelsen fremgår:
”SKAT har fundet, at klagerens selskab Virksomhed ApS 1 driver ikke erhvervsmæssig virksomhed med stutteri.
Klageren er derfor skattepligtig af underskud vedrørende hestestutteri, fikseret leje af hest og leje af rideskole, jf. ligningslovens § 16 A.
Skattestyrelsen kan ikke tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling vedrørende hjemvisningen og ønsker derfor retsmøde.
Primær påstand
SKAT har fundet, at klagerens selskab Virksomhed ApS 1 ikke driver erhvervsmæssig virk-somhed med stutteri.
I overensstemmelse med Navn-dommen TfS 1991.500 HR er klageren derfor blevet beskat-tet af maskeret udlodning svarende til selskabets underskud med driften af stutteriet.
Efter ligningslovens § 2 skal der desuden fikseres en leje for at hesten står til rådighed for kla-geren.
Da der ikke eksisterer et marked for langtidsleje af heste, har SKAT fastsat lejen skønsmæssigt og i mangel af bedre er skønnet fastsat til diskontoen + 4 %.
26
Med andre ord svarer skønnet over lejen til, at der fastsættes en forrentning af den kapital, som selskabet har investeret i hestene. Dette svarer til den forretning, som selskabet ville ha-ve kunne opnå i renteindtægter ved, at undlade at benytte kapitalen til køb af heste.
Herefter skal selskabet beskattes af den manglende leje. Samtidigt skal klageren anses for at have modtaget beløbet som maskeret udlodning.
Det er Skattestyrelsen opfattelse, at der er foretaget et lempeligt skøn over lejen, da det ale-ne tager udgangspunkt i forrentningen af kapitalen.
Skattestyrelsen fastholder derfor ansættelsen.
Herudover bemærkes det, at der er hjemmel til både en beskatning af klageren med et beløb svarende til selskabets underskud, jf. Navn dommen og selskabets manglende lejeindtægt efter ligningslovens § 2 og ll § 16A.
Der er ved forhøjelse efter ligningslovens § 2 og ligningslovens § 16A alene sket en forhøjelse vedrørende rådigheden over hesten, dvs. hvad koster det at leje en hest hvis lejeren afholder alle omkostninger til hesten selv, som var tilfældet i SKM2012.621.ØLR.
Selskabets underskud skyldes derimod de omkostninger selskabet har afholdt, som ellers ville skulle være indeholdt i en leje, såsom nedskrivninger (grundet alder, sygdom mv.), opstald-ning og udgifter til foder mv.
Samlet set har Skattestyrelsen således forsøgt at forhøje klagerens indkomst, ud fra sagens faktiske forhold. Da der som ovenfor anført ikke er et marked for udlejning af heste, vil et eventuelt fornyet skøn fra Skattestyrelsen ikke kunne bero på mere konkrete oplysninger. Ved en diskonto +4% sikres at rådigheden tager højde for hestens værdi, da det må antages at værdien af rådigheden af en hest må følge hestens handelsværdi. Dette ses også at være til-fældet ved værdien af fri bolig, bil, mv.
Ved at sammenholde leje med det konstaterede underskud selskabet har oppebåret, sikres hermed en rimelig beskatning af selskabets afholdelse af private udgifter samt selskabets manglende indtægt ved at stille kapital til rådighed for klager.
Subsidiær påstand
Såfremt skønnet over lejen ikke kan tiltrædes bør sagen ikke hjemvises, men det vil derimod være hensigtsmæssigt at der blev afholdt syn og skøn i sagen for at få fastsat et rimeligt skøn over lejen.”
Bemærkninger fra klageren
Klageren har den 3. juni 2020 indsendt følgende bemærkninger:
”Vedr. ovennævnte sag vil jeg bemærke at den ENESTE grund til at selskabet gav underskud er at Spar Nord bank tvangssolgte aktiver, (hvilket de påbegyndte i 2011 hvor undertegnede mi-stede sit job) herunder 3 heste til en værdi der ved almindeligt salg ville have givet et over-skud på min. 2.000.000 kr.
En af hestene der blev tvangssolgt, Cocoluce var der forhandlinger om en salgspris på kr. 1.500.000 som vi første omgang afviste da vi forventede at få den solgt til et større beløb.
27
Spar Nord har senere tvangssolgt andre aktiver, herunder ejendommen til under 25% af købs-og ombygningspris, samt alle andre anlægsaktiver, hvilket har bevirket at selskabet var nødt til at indgive konkursbegæring.
Banken var enerådende mht. til salg af aktiver fra og med 2011.”
Retsmøde
Klagerens repræsentant fastholdt tidligere fremsatte påstande og an-bringender. For så vidt angår maskeret udlodning af ikke-erhvervsmæssig virksomhed tilføjede repræsentanten, at en sådan kvalificering ikke automatisk medfører en udlodningsbeskatning, idet der skal være tale om udgifter i hovedaktionærens interesse. Selska-bet har afholdt udgifter til bl.a. syge heste og ansatte, hvilket ikke kan anses at være i klagerens interesse. For så vidt angår fiksering af leje-indtægt henviste repræsentanten til Landsskatterettens afgørelse i SKM2022.415.LSR. Klageren redegjorde for selskabets virksomhed i overensstemmelse med de skriftlige indlæg.
Skattestyrelsen fastholdt indstillingen om, at SKATs afgørelse stadfæ-stes og redegjorde for anbringenderne i henhold til tidligere udtalel-ser.
Landsskatterettens afgørelse
Selskabets underskud ved drift samt køb og salg af heste
Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionæren, medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1, og stk. 2, nr. 1.
Det er en forudsætning for, at stutterivirksomhed kan anses for er-hvervsmæssig, at aktiviteten kan anses for drevet professionelt, og at stutterivirksomheden efter etableringsfasen bliver overskudsgivende eller har mulighed for at opnå overskud inden for en kort årrække.
Ved bedømmelsen af, om en virksomhed har udsigt til at give over-skud, er det resultatet efter driftsmæssige afskrivninger, der må tages i betragtning, jf. Landsskatterettens afgørelse af 23. juni 1998 offent-liggjort i TfS 1999,48 og Vestre Landsrets dom af 5. oktober 2004, of-fentliggjort i SKM 2004.432 VLR.
Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksom-heden var i en opstartsfase. Der henvises til Landsskatterettens ken-delse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM 2005.519 LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give overskud, skal bedøm-mes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Ret-ten i Viborgs dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM.2009.747.BR.
Landsskatteretten finder efter en konkret vurdering, at selskabets stutterivirksomhed i de påklagede indkomstår ikke kan anses som erhvervsmæssig.
28
Det er Landsskatterettens opfattelse at selskabet i de påklagede år 2012 og 2013 ikke længere var i indkøringsfase. Det er henset til, at klageren startede arbejdet med køb og salg af heste i 2007, hvor han købte heste gennem sine tidligere selskaber. Landsskatteretten har også lagt vægt på, at driften ophørte i 2014.
Der er ved afgørelsen lagt vægt på, at uanset at virksomheden var professionelt drevet, var der i flere år underskud ved aktiviteten i sel-skabet. Der er også lagt vægt på, at der i de påklagede indkomstår 2012 og 2013 ikke var udsigt til, at selskabets virksomhed med heste vil kunne give et resultat på 0 kr. eller derover, selv efter en længere årrække. Det gælder både selve driften med beridning, opstaldning, og udvikling af talenter, samt selskabets køb og salg af heste. Det fremgår af regnskaberne for de pågældende indkomstår, at selskabet kun havde få indtægter, herunder fra salg af heste og sponsor-/reklameindtægter.
Landsskatteretten finder herefter, at hestedriften er afholdt i klage-rens personlige interesse, herunder i hans datters karriere som sprin-grytter. Der er herved lagt vægt på, at klagerens datter var en aktiv springrytter og at selskabet satsede på heste, der passede til den klas-se, som klagerens datter tilhørte.
Det forhold at flere af selskabets heste blev skadede eller blev syge, og derfor er solgt eller afhændet med tab, kan ikke føre til en ændret vurdering. Der henvises til Højesterets dom af 22. oktober 1991, hen-givet i TfS 1991.500, hvor Højesteret kom frem til, at på baggrund af usikre og tilfældige muligheder for at opnå indtægter ved løbspræmi-er og salg af heste, måtte det lægges til grund, at der heller ikke på længere sigt, var udsigt til at opnå fortjeneste ved driften.
Da selskabets virksomhed med drift samt køb og salg af heste ikke anses for erhvervsmæssigt drevet, anses underskuddet som maskeret udbytte for klageren, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2.
SKATs afgørelse stadfæstes på dette punkt.
Heste til rådighed – fikseret leje
Som skattepligtig indkomst betragtes med undtagelse af særligt fastsat-te begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuego-der af pengeværdi. Det fremgår af statsskattelovens § 4.
Skattepligtige, hvorover fysiske eller juridiske personer udøver en be-stemmende indflydelse, skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst anvende priser og vilkår, der svarer til hvad uafhængige parter ville fastsætte for tilsvarende transaktioner, jf. ligningslovens § 2.
Landsskatteretten finder, at der hverken i ligningslovens § 2 eller i statsskattelovens § 4 er grundlag for at beskatte klageren af den rå-dighed klager har haft over heste samtidigt med, at klageren udbytte-
29
beskattes af underskuddene i selskabet. Landsskatteretten lægger til grund, at der i disse underskud indgår udgifter til anskaffelse og drift af heste. Landsskatteretten finder, at der herved vil være tale om risi-ko for et element af dobbeltbeskatning af de samme beløb, ligesom klageren samtidigt vil blive anset for at være ejer og lejer af det sam-me aktiv. Den af Skattestyrelsen anvendte metode til at værdiansætte rådigheden med diskontoen + 4 % er i øvrigt i SKM2009.28.ØLR anset for at være et udtryk for skøn under regel.
De pågældende forhøjelser nedsættes herefter til kr. 0” .
Landsskatteretten afgørelse vedrørende udbyttebeskatning af Sagsøgte for så vidt angår selskabets underskud er ikke indbragt for domstolene.
Der er for landsretten fremlagt en række annoncer vedrørende leasing og udlån af heste.
Forklaring
Sagsøgte har forklaret, at han har interesseret sig for heste hele livet, men først fra starten af 00’erne rent professionelt, da han købte et stutteri. Underskuddet i selskabet opstod først i 2010. Indtil da havde selskabet, der havde ansatte, overskud. Han havde flere selskaber, som han på et tidspunkt fusionerede.
Omkring 2011 indførte det internationale rideforbund den nye klasse ”Chil-dren” for ryttere på 12-14 år. Før etableringen af denne klasse havde springhe-ste på topplan været udslidte ved 13-15 års-alderen, men disse heste kunne nu bruges i Children-klassen.
Hans datter, Person 1, deltog ved VM i 2012 i Children-klassen. Hun blev nr. tre, men blev alligevel kåret som stævnets bedste rytter. Han så derfor en mulighed for en god forretning og investerede i flere heste, som Person 1 skulle ride på for derved at øge værdien af hestene i kraft af forhåbentlig gode resultater.
Han konfererede med sin daværende revisor om de økonomiske og skattemæs-sige aspekter ved Person 1's ridning af hestene, og han fik det svar, at såfremt hun blev ansat på vilkår som alle øvrige ryttere, var det uden problemer. Person 1 blev derfor ansat og arbejdede for selskabet og trænede og red på selska-bets heste til stævner. Hun var kun ansat, fra hun var 12-14 år. Hun kunne jo kun ride i Children-klassen i de 24 måneder.
På et tidspunkt kom han i personlige økonomiske vanskeligheder. Som følge heraf tvang Sparnord Bank ham til at sælge heste for at skabe likviditet. Han
30
var derfor nødt til at sælge hesten Coqueluche meget billigt, selvom der tidlige-re havde været et bud på 1,5 mio. kr. for denne hest.
To ældre heste, Washington 134 og Orlando Plus, var nok oprindelig en mio. kr. værd samlet. De blev begge syge og var til sidst reelt uden værdi.
Det var således uheld, der gjorde, at selskabet gik ned. Det var ikke en hob-byvirksomhed. Person 1 var den tredjebedste rytter i verden i sin aldersklasse, og hun arbejdede også for andre professionelle aktører. Han rider ikke selv.
Han mener ikke, at er var aktivitet i selskabet fra 2013 og indtil konkursen. Sparnord Bank fik også gennemtvunget salg af øvrige aktiver, herunder hans ejendom til 5,5 mio. under værdien.
Han kan bekræfte, at det er selskabets heste, der er medtaget i Landsskatteret-tens afgørelse side 5, ligesom det anførte antal starter passer meget godt.
Det er korrekt, at hans datter var meget interesseret i heste og ridning. Han hu-sker ikke hendes løn, men den var det samme, som andre ryttere fik. Når hun red på hestene, var det derfor ikke for hendes skyld, men for selskabets og med henblik på at få vist hestene frem, så de kunne stige i værdi.
Foreholdt artikel af Dato 2010 i Vejle Amts Folkeblad har han forklaret, at han ikke husker artiklen, og han vil heller ikke stå på mål for journalistens cite-ring af træneren. Omtalen af ”projektet” i samme artikel var hans henvisning til Person 1's ambition/projekt om at komme til OL.
Anbringender
Parterne har i det væsentligste procederet i overensstemmelse med deres på-standsdokumenter.
Skatteministeriet Departement har til støtte for den nedlagte påstand overord-net gjort gældende, at Sagsøgte skal beskattes af den værdi, han har haft af at have fået de i sagen omhandlede heste stillet til rådighed af sit selskab, jf. ligningslovens § 16 A. Værdiansættelsen skal efter ligningslovens § 2 ske på markedsvilkår.
Hvis Sagsøgte ikke beskattes af værdien af den rådighed, som han har haft over hestene med en fikseret lejefortjeneste som opgjort af SKAT, vil dette medføre, at han ikke udlodningsbeskattes af den værdi af en indtægt, som selskabet har givet afkald på i hans interesse.
Markedsprisen for en sådan tilrådighedsstillelse ville først og fremmest mod-svare de faktiske udgifter til hestene samt afskrivninger i form af værdiforrin-
31
gelse. I markedsprisen ville der herudover selvsagt blive tillagt en fortjeneste, der skal vederlægge den part, der stiller aktiverne til rådighed med en profitm-argin.
Opgørelsen af markedsprisen kan dermed ikke alene tage afsæt i de faktiske udgifter til driften af selskabet i de relevante indkomstår (de konstaterede un-derskud), idet der i disse udgiftsposter ikke er taget hensyn til den fortjeneste, som en uafhængig part herudover ville kræve ved at stille hestene til rådighed.
SKAT har for det første udlodningsbeskattet Sagsøgte af det konsta-terede driftsunderskud. Denne udlodningsbeskatning er baseret på selskabets faktisk regnskabstal, inkl. værdireguleringer. Da der ikke heri er taget hensyn til det afkast, en uafhængig person ville forlange, har SKAT for det andet ud-lodningsbeskattet Sagsøgte af et skøn over denne forrentning. Der er tale om et skøn, men skønnet er baseret på selskabets regnskabstal.
Skatteministeriet bestrider, at der foreligger dobbeltbeskatning. Synspunktet herom bygger på en forkert forudsætning om ansættelsen og opgørelsen af sel-skabets skattemæssige underskud.
Den rådighedsbeskatning af Sagsøgte, som Landsskatteretten har ladet bortfalde, har som konsekvens, at han ikke beskattes af forrentningen i forhold til hestenes bogførte værdi, og at han dermed delvist vederlagsfrit har kunnet råde over selskabets heste. Landsskatterettens afgørelsen er dermed ik-ke rigtig. Afgørelsen vil føre til en manglende beskatning i strid med lignings-lovens §§ 2 og 16 A.
Det bestrides endelig som udokumenteret, at Sagsøgte og hans dat-ters brug af hestene ikke medførte en værdiforringelse, men derimod en værdi-tilvækst.
Der er ikke holdepunkter for at anse SKATs beløbsmæssige opgørelse i nærvæ-rende sag for stridende mod forpligtelsen til at foretage et individuelt skøn.
Den skønsmæssige opgørelse er baseret på Sagsøgtes egne regn-skabsmæssige oplysninger, idet værdien er beregnet ud fra hestenes bogførte værdi, ligesom SKAT alene har beskattet Sagsøgte af en fikseret leje for de heste, der er registreret med resultater for Person 1 i de om-handlede indkomstår. SKAT har således ved ansættelsen af markedslejen ind-draget de relevante faktiske oplysninger.
Over for Sagsøgtes subsidiære påstand om nedsættelse af det ud-loddede underskud, har Skatteministeriet anført, at opgørelsen er baseret på en
32
række forkerte forudsætninger. Beskatningen af rådighedsværdien efter lig-ningslovens §§ 2 og 16 A påvirker ikke opgørelsen af underskuddet, og der er ikke hjemmel til at fradrage den opgjorte værdi i driftsunderskuddet. Der er derfor heller ikke grundlag for at give Sagsøgte medhold i hans subsidiære påstand.
Skatteministeriets subsidiære påstand om hjemvisning er nedlagt for det tilfæl-de, at retten måtte finde grundlag for at tilsidesætte det af skattemyndigheder-ne udøvede skøn. I så fald må sagen hjemvises til fornyet behandling hos Skat-testyrelsen.
Sagsøgte har til støtte for den nedlagte påstand overordnet gjort gældende, at der ikke er hjemmel til at beskatte den private brug af virksomhe-dens heste, samtidig med at Sagsøgte beskattes af de løbende driftsunderskud i virksomheden som maskeret udbytte.
En rådighedsbeskatning af hestene, samtidig med at Sagsøgte be-skattes af virksomhedens underskud inklusive tab ved anskaffelse og salg af hestene, og dermed reelt af den private rådighed over hele virksomheden, vil indebære en uhjemlet dobbeltbeskatning.
Det underskud, som er beskattet hos Sagsøgte, omfatter både Virksomhed ApS 1's udgifter til den løbende drift af stutteriet, herunder dyrlæge, beridning, opstaldning og transport mv. og selskabets tab ved køb og salg af heste samt nedskrivninger på hestene.
Udbyttebeskatningen sikrer, at Sagsøgte skattemæssigt er stillet på samme måde, som hvis selskabets nettoudgifter vedrørende virksomheden var afholdt af private midler, og hestevirksomheden havde været drevet som en personligt ejet hobbyvirksomhed. Udbyttebeskatningen gør således endeligt op med de økonomiske fordele, der er tilgået Sagsøgte, henholdsvis de nettoudgifter, som Virksomhed ApS 1 har afholdt i Sagsøgtes personlige interesse. Der er derfor ikke grundlag for at foretage en yderligere særskilt beskatning af Sagsøgtes rådighed over selskabets heste ef-ter ligningsloven § 2.
Når Sagsøgte allerede er udbyttebeskattet af selskabets underskud vedrørende den samlede drift, inkl. tab og nedskrivninger på hestene, og der-med reelt er udbyttebeskattet af den private rådighed over selskabets samlede virksomhed, inkl. hestene, er der derfor ikke hjemmel til også at udbyttebeskat-te Sagsøgte af enkeltaktiver i den samme virksomhed, her hestene.
33
I det omfang der skal gennemføres en yderligere, særskilt beskatning af Sagsøgte efter ligningslovens § 16 A, jf. § 2, for den private rådighed over selskabets heste, må dette i overensstemmelse med systematikken bag de to bestemmelser forudsætte, dels at selskabet tilsvarende beskattes af den ”manglende” lejeindtægt, hvilket er sket, dels at selskabets fikserede lejeind-tægt indgår ved opgørelsen af det skattemæssige underskud, som er lagt til grund for udbyttebeskatningen af Sagsøgte.
Med beskatningen af en fikseret lejeindtægt i Virksomhed ApS 1, vil sel-skabet således have et tilsvarende mindre driftsunderskud, som er eller burde være opgjort som et nettobeløb af selskabets indtægter og udgifter i perioden. Et lavere driftsunderskud vil medføre en nedsættelse af det maskerede udbytte, som Sagsøgte er blevet beskattet af i 2012 og 2013, som netop udgø-res af underskuddet.
En eventuel udbyttebeskatning af rådigheden over hestene som udbytte vil med andre ord reducere udbyttebeskatningen vedrørende selskabets løbende driftsunderskud med nøjagtig samme beløb, således at den samlede udbyttebe-skatning af driftsunderskud og nytteværdi dermed vil være helt uændret og som fastsat i Landsskatterettens afgørelse.
Skulle der som påstået af Skatteministeriet både ske beskatning af selskabets driftsunderskud, som opgjort af SKAT, og af rådigheden over selskabets heste, vil der derimod ske dobbeltbeskatning.
En sådan dobbeltbeskatning vil stride mod ligningslovens § 16A, hvorefter det er den samlede udlodning, der skal beskattes, men ikke mere end det.
Hertil kommer det forhold, at Sagsøgtes og hans datters brug af hestene slet ikke har medført nogen værdiforringelse, men tværtimod har haft som mål at træne og udstille hestene og dermed skabe en værditilvækst. Jo me-re Sagsøgtes datter, Person 1, og de øvrige ansatte trænere øvede med hestene, des mere er de alt andet lige blevet værd.
I det omfang Skatteministeriet måtte få medhold i sin påstand, således at Sagsøgte skal beskattes af en yderligere udlodning i kraft af, at Virksomhed ApS 1 har stillet heste til hans rådighed, gøres det til støtte for den subsidiære påstand gældende, at der skal ske en tilsvarende nedsættelse af det maskerede udbytte i form af underskud og tab ved Virksomhed ApS 1's drift.
Et sådant lavere driftsunderskud må således nødvendigvis medføre en nedsæt-telse af det maskerede udbytte, som Sagsøgte er blevet beskattet af i
34
2012 og 2013, som netop udgøres af dette underskud. En korrektion af selska-bets indkomst og driftsunderskuddet er efter ligningslovens § 2 en nødvendig betingelse for den sekundære korrektion i form udbyttebeskatning af rådighe-den over hestene, som hævdes af Skatteministeriet.
Samlet set vil beskatningsgrundlaget efter den af Skatteministeriet påståede udbyttebeskatning dermed være uændret og vil fortsat være som fastsat i Landsskatterettens afgørelse, blot med en anden fordeling mellem de enkelte poster (underskud/rådighed), som dog beskattes ens.
Sagsøgte gør endelig – og i ligeledes i overensstemmelse med Landsskatterettens kendelse – gældende, at den af SKAT anvendte metode til at værdiansætte rådigheden over hestene med diskontoen + 4 % er udtryk for et skøn under regel og følgelig ikke kan lægges til grund for beskatningen.
Der skal foretages et konkret værdiskøn, og skattemyndigheder kan ikke uden for de særlige skematiske værdiansættelsesregler i ligningsloven, sætte dette skøn på formel, jf. det almindelige forvaltningsretlige forbud mod skøn under regel. Skattemyndighederne har således i alle tilfælde pligt til at foretage et in-dividuelt skøn i forhold til den konkrete sag og skatteyderen som hovedan-partshaver. En helt generel prisfastsættelse baseret på en forrentning af heste-nes bogførte værdi med diskontoen plus 4%-point opfylder ikke disse krav, men er udtryk for et skøn under regel. SKAT har heller ikke i sin afgørelse taget i betragtning, at der faktisk er et marked for leje/leasing af heste, ligesom det ikke er ualmindeligt at udlåne heste vederlagsfrit til ryttere, som vurderes at kunne træne og promovere hestene. Et vederlagsfrit udlån til dette formål er på markedsvilkår.
Landsrettens begrundelse og resultat
Der er mellem parterne enighed om, at selskabets virksomhed med drift af køb og salg af heste ikke anses for erhvervsmæssigt drevet. Herefter skal under-skuddet i Virksomhed ApS 1 anses som maskeret udbytte, som Sagsøgte skal beskattes af, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1, jf. stk. 1.
Det er ubestridt, at selskabet har stillet heste til rådighed for Sagsøgtes datter uden at have modtaget vederlag herfor. Betingelserne for i medfør af ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1, jf. stk. 1, at beskatte Sagsøgte for rådigheden over hestene er således som udgangspunkt opfyldt.
For landsretten vedrører sagen spørgsmålet om, hvorvidt der ved en samtidig beskatning af driftsunderskuddet i selskabet og værdien af rådigheden over hestene sker en dobbeltbeskatning af Sagsøgte.
35
Landsskatteretten har i sin afgørelse anført, at der ved en beskatning af drifts-underskuddet indgår udgifter til anskaffelse og drift af heste. Ved SKATs afgø-relse af 30. november 2017 er det imidlertid driftsunderskuddet på hestene samt tabet ved køb og salg af hestene, som indgår i grundlaget for beskatningen af driftsunderskuddet.
Landsretten finder, at denne beskatning alene udgør en delvis betaling for rå-digheden over hestene henset til, at værdien af rådigheden skal fastsættes i overensstemmelse med ligningslovens § 2, stk. 1, hvorefter værdien skal fast-sættes til, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionen er afsluttet mellem uafhængige parter.
Landsretten finder således, at en uafhængig part ville fastsætte markedslejen til mere end blot afskrivninger samt afholdte driftsomkostninger, idet tillige for-retning af investeringen ved købet af hestene ville indgå i prisfastsættelsen.
Efter det, der er fremkommet for landsretten vedrørende selskabets regnskabs-oplysninger, lægger landsretten til grund, at der i selskabets regnskaber ikke er medtaget finansieringsomkostninger knyttet til indkøb af de pågældende heste, hvilket i givet fald ville have påvirket driftsunderskuddet negativt. Der er såle-des ikke ved beskatningen af driftsunderskuddet sket en beskatning for den del af markedslejen, der ville udgøre et beløb svarende til forretningen af investe-ringen.
På denne baggrund vil en beskatning af Sagsøgtes rådighed over hestene samtidig med en beskatning vedrørende selskabets driftsunderskud ikke medføre en dobbeltbeskatning. Af de samme grunde skal der heller ikke ske reduktion i beskatningen vedrørende driftsunderskuddet efter Sagsøgtes subsidiære påstand.
Det er ikke for landsretten godtgjort, at anvendelsen af hestene har tilført disse en værdi, således at markedslejen af denne grund ville blive fastsat lavere end ud fra de ovennævnte principper.
Landsretten finder herefter, at der kan ske en beskatning af rådigheden over hestene som maskeret udbytte i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1, jf. stk. 1, og at der derved ikke sker en dobbeltbeskatning af Sagsøgte.
Ved sin afgørelse har Landsskatteretten anset SKATs værdiansættelse af rådig-heden med diskontoen +4% som et udtryk for skøn under regel.
Højesteret har i dommen U2016.191H fastslået, at domstolene – i overensstem-melse med almindelige principper for prøvelse af forvaltningsafgørelser – kan tilsidesætte værdiansættelsen, hvis skatteyderen godtgør, at vurderingsmyn-
36
dighederne ikke har foretaget et skøn, eller at den skønsmæssige ansættelse hvi-ler på et forkert eller mangelfuldt grundlag, og at dette er egnet til at påvirke værdiansættelsen. Værdiansættelsen kan dog ikke tilsidesættes, hvis det godt-gøres, at fejlen eller manglen ikke har betydning for værdiansættelsen. Værdi-ansættelsen kan ligeledes tilsidesættes, hvis skatteyderen godtgør, at den ansat-te værdi ligger uden for rammerne for det skøn, som tilkommer vurde-ringsmyndighederne, dvs. hvis værdiansættelsen må anses for åbenbar urime-lig.
Den fremgår af SKATS afgørelse, at fastsættelsen af markedslejen er baseret på den individuelle bogførte værdi af de fire relevante heste, som er benyttet pri-vat. Ved anvendelse af diskontoen +4 % omfatter værdifastsættelsen alene for-rentningen af hestenes værdi. Under disse omstændigheder og i fraværet af en klar metode til værdiansættelse af rådighed over heste, og idet Sagsøgte har ikke godtgjort, at den beløbsmæssige opgørelse er urimelig, er der ikke grundlag at tilsidesætte SKATs værdiansættelse.
Det af Sagsøgte anførte vedrørende markedet for leje/leasing af he-ste kan ikke føre til en anden vurdering.
Landsretten tager herefter Skatteministeriet Departementets principale påstand til følge.
Efter sagens udfald skal Sagsøgte i sagsomkostninger betale 15.750 kr. til Skatteministeriets Departement. 15.000 kr. af beløbet angår udgifter til advokatbistand og 750 kr. angår retsafgift. Ud over sagens værdi er der ved fastsættelsen af beløbet til advokat taget hensyn til sagens omfang og forløb, hovedforhandlingens varighed, sagens betydning samt at Skatteministeriets Departement ikke er momsregistreret.
THI KENDES FOR RET:
Sagsøgte skal anerkende, at han har modtaget skattepligtig udlod-ning svarende til 82.894 kr. i 2012 og 24.828 kr. i 2013 ved, at hans selskab Virksomhed ApS 1 har stillet heste til rådighed for ham.
I sagsomkostninger skal Sagsøgte inden 14 dage betale 15.750 kr. til Skatteministeriets Departement. Beløbet forrentes efter rentelovens § 8 a.
Publiceret til portalen d. 17-05-2024 kl. 11:15
Modtagere: Sagsøger Skatteministeriet Departementet, Sagsøgte