Dom
KØBENHAVNS
BYRET
DOM
afsagt den 27. marts 2025
Sag BS-5205/2023-KBH
Skatteministeriet
(advokat Tim Holmager)
mod
Sagsøgte 1
(advokat Simon Bernard Clark)
og
Sagsøgte 2
(advokat Simon Bernard Clark)
Denne afgørelse er truffet af dommerne Dommer 1, Dommer 2 og Dommer 3.
Sagens baggrund og parternes påstande
Retten har modtaget sagen den 30. januar 2023.
Sagen angår, om skattemyndighederne ved beregning af gaveafgift skal acceptere, at ejendommen Adresse 1, 2200 København N kan overdrages i overensstemmelse med den såkaldte 15 %’s-regel i værdiansættelsescirkulæret (cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelsen af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning), således at værdien i gaveafgiftsmæssig sammenhæng ansættes til den offentlige ejendomsvurdering på 1.950.000 kr. fratrukket 15 %.
2
Skatteministeriet har nedlagt følgende påstand:
Principalt:
Sagsøgte 1 skal betale gaveafgift med 359.715 kr. med tillæg af rente efter boafgiftslovens § 38, stk. 1, for perioden fra den 20. maj 2020, og indtil gaveafgiften betales.
Sagsøgte 2 skal som solidarisk hæftende med Sagsøgte 1 betale gaveafgift med 359.715 kr. med tillæg af rente efter boafgifts-lovens § 38, stk. 1, for perioden fra den 20. maj 2020, og indtil gaveafgiften betales.
Subsidiært:
Hjemvisning.
Sagsøgte 1 og Sagsøgte 2 har nedlagt principal på-stand om frifindelse, subsidiært betaling af et mindre beløb og mere subsidiært hjemvisning.
Oplysningerne i sagen
I november 2018 købte Sagsøgte 2 ejerlejligheden beliggende Adresse 1, 2200 København N med overtagelse den 20. december 2018. Der er tale om en lejlighed på 78 m2 , og købesummen var ifølge købsaftalen af 13. november 2018 på 4.075.000 kr. Det er under sagen oplyst, at den endelige købe-sum udgjorde 4.065.000 kr. efter et nedslag i prisen på 10.000 kr.
Sagsøgte 2 optog i forbindelse med købet realkreditlån på 2.418.000 kr. i Nordea Kredit Realkreditaktieselskab. Til brug for låneoptagelsen foretog realkreditinstituttet en vurdering af lejlighedens værdi, der blev anslået til at udgøre 4.075.000 kr., jf. lånetilbud af 22. november 2018.
Det er oplyst, at Sagsøgte 2's datter, Sagsøgte 1, flyt-tede ind i lejligheden den 1. februar 2019.
Den 15. marts 2020 købte Sagsøgte 1 ejerlejligheden af sin far i forbindelse med en familieoverdragelse. Lejlighedens værdi blev fastsat på bag-grund af 15 %’s-reglen i pkt. 6.2 i værdiansættelsescirkulæret med et beløb sva-rende til den offentlige ejendomsvurdering fratrukket 15 %. Købesummen blev berigtiget ved, at Sagsøgte 1 overtog restgælden i ejerlejligheden på 1.645.000 kr., og ved at Sagsøgte 2 ydede Sagsøgte 1 en gave på 12.000 kr. Gaven blev anmeldt til Skattestyrelsen den 15. maj 2020, og det er oplyst, at gaveafgiften på 1.800 kr. fratrukket tinglysningsafgift på 72 kr., i alt 1.728 kr., er betalt den 19. maj 2020. Det fremgår af købsaftalens punkt 18 om skatteforbehold blandt andet, at handlen kunne annulleres eller
3
prisen ændres, såfremt skattemyndighederne måtte foretage skattemæssig kor-rektion af den aftalte købesum.
Under sagens behandling i Skattestyrelsen indhentede styrelsen udtalelse af 22. juni 2020 fra Vurderingsstyrelsen om handelsværdien af lejligheden på overdra-gelsestidspunktet, der blev skønnet til at være 4.095.000 kr. Vurderingsstyrelsen havde ved prisfastsættelsen henset til oplysningerne om prisen ved køb af lej-ligheden i fri handel i november 2018, ejendommens beliggenhed, stand samt kvadratmeterpriser på handlede sammenlignelige lejligheder på og i området omkring Gade. Der var til brug for Vurderingsstyrelsens udtalelse fremlagt billeder af lejligheden. Styrelsen fastholdt i en supplerende udtalelse den 26. september 2020 sin vurdering af 22. juni 2020, hvor grundlaget for prisfastsæt-telsen blev uddybet. Det fremgår heraf blandt andet;
”…
Grundlag for prisfastsættelsen
Ejendommen ses handlet i fri handel 4. kvartal 2018 for kr. 4.065.000. kvm-pris på kr. 52.115.
Jf. Finans Danmark har der været en stigning i kvm-priserne på lejlighe-der indenfor postnummer 2200 fra 4. kvartal 2018 til 1. kvartal 2020 på ca. 5%.
Svarer til at ejendommen hvis den have fuldt denne stigning ville have en handelsværdi på kr. 4.268.250. kvm-pris på kr. 54.721.
Vurderingsstyrelsen har til prisfastsættelsen set på handlede ejen-domme handlet i fri handel på Gade i 2019 samt 2020. Der ses at være handlet 8 lejligheder på Gade i 2019. Disse ses handlet til en gennemsnitlig kvm-pris på kr. 51.828. Bla. ses Adresse 2 at være handlet april 2019 for kvm-pris på kr. 51.282.
Adresse 3 ses handlet februar 2019 for kvm-pris på kr. 52.564. Begge lejligheder ses registreret med 78 kvm beboelse.
Vurderingsstyrelsen har set på hvor meget lejligheder gennemsnitlig er handlet over seneste offentlige vurdering indenfor grundværdiområde 22049 hvori ejendommen er beliggende fra 1. januar 2019 til dd. Denne statistik viser at lejlighederne er handlet gennemsnitlig 111% over sene-ste vurdering.
Dette svarer til at lejligheden hvis den havde fulgt denne gennemsnit-lige stigning skulle have en handelsværdi på kr. 4.220.000. kvm-pris på kr. 54.102.
Vurderingsstyrelsens kommentar til indsendte bemærkninger modta-get i mail af den 21. september 2020 fra Skattestyrelsen.
I mail modtaget fra Skattestyrelsen af 21. september 2020 oplyses det at Adresse 3 ses handlet 21. juni 2020 for kr. 2.242.500.
4
Denne lejlighed ses ikke at være handlet i fri handel på det tidspunkt. Lejligheden ses handlet som familiehandel/arveudlæg, og derved ikke sammenlignelig. Lejligheden ses handlet i fri handel februar 2019 for kr. 4.100.000.
Adresse 4 ses handlet maj 2020 i fri handel 2020 for 4.150.000. Kvm-pris kr. 53.205.
Adresse 1 har Vurderingsstyrelsen ingen kommentar til, da det er omhandlede ejendom i sagen.
Adresse 5 ses handlet februar 2020 for kr. 3.800.000. Standen af denne ejendom kendes ikke, men på tidspunktet for Vurderingsstyrel-sens prisfastsættelsen (4 måneder efter lejligheden var handlet) var ny ejer endnu ikke tilmeldt på adressen.
Adresse 6 handlet januar 2020. Denne ejendom ses ikke handlet i fri handel. Handlet som familiehandel/arveudlæg og derved ikke sam-menlignelig. Lejligheden ses handlet i fri handel juni 2014 for kr. 2.675.000.
Med hensyn til det i indsigelsen påpeget om at lejligheder til højre sæl-ges dyrere end lejligheder med beliggenhed til venstre kan Vurderings-styrelsen tage udgangspunkt i de 2 handler som foreligger i 2019 på Gade; Adresse 2 ses handlet til 4.000.000 april 2019 og Adresse 3 som ses handlet februar 2019 til kr. 4.100.000. Begge ses at være registreret med 78 kvm beboelse. Det er korrekt som der i indsigelsen påpeges at lejligheder højere oppe generelt sælges dyrere end lejligheder med lavere beliggenhed, men om forskellen på de kr. 100.000 skyldes placering, balkon, stand eller andre forhold må bero på et individuelt skøn/vurdering som vurderingssty-relsen ikke har mulighed for at kommentere på.
Med hensyn til det påpegede i indsigelsen om prisfastsættelsen af lejlig-heden på www.bolighed har Vurderingsstyrelsen ingen kommentar, da
der ikke er kendskab til denne hjemmeside og deres beregningsmeto-der.
Vurderingsstyrelsen prisfastsætter ud fra konstaterede handelspriser.
Konklusion på prisfastsættelsen
Lejligheden er handlet i fri handel 4. kvartal 2018 for kr. 4.065.000. Der er indsendt billeder af lejligheden som viser at lejligheden er i al-mindelig god stand. Det ser ikke ud som om lejligheden er renoveret si-den handlen i 4. kvartal 2018.
Havde lejligheden fulgt den prisstigning der ses at have været indenfor postnummeret fra 4. kvartal 2018 til 1. kvartal 2020 ville handelsvær-dien marts 2020 kunne sættes til kr. 4.268.250.
Der ses ikke at være forhold på indsendt billede materiale der indikerer at lejligheden ikke skulle kunne følge den prisudvikling der har været inden for området, og der er ikke i indsigelsen over vurderingen oplyst om fejl eller mangler ved lejligheden som indikere at lejlighedens han-
5
delsniveau skulle afvige fra den konstaterede handelsværdi november 2018.
Der er taget hensyn til ejendommens beliggenhed, lejlighedens stand, samt kvm priser på handlede sammenlignelige lejligheder på og i områ-det omkring Gade.
Da der i prisfastsættelsen skal henses til et usikkerhedsskøn mener Vur-deringsstyrelsen at lejlighedens handelsværdi marts 2020 kan ansættes til kr. 4.095.000.
…”
På baggrund af Vurderingsstyrelsens prisfastsættelse og efter høring af Sagsøgte 2 og Sagsøgte 1 traf Skattestyrelsen den 16. oktober 2020 afgørelse om at ændre værdien af gaven ved overdragelse af ejerlejlighe-den til Sagsøgte 1, således at gaven skulle ansættes til 2.449.500 kr. Skattestyrelsen vurderede, at ejerlejligheden ikke kunne overdrages til den offentlige ejendomsvurdering +/- 15 %, idet der forelå særlige omstændigheder, henset til at lejlighedens overdragelsessum opgjort efter 15 %’s-reglen ikke var udtryk for den reelle handelsværdi. Sagsøgte 1 skulle herefter be-tale yderligere gaveafgift på 359.715 kr.
Sagsøgte 2 og Sagsøgte 1 indbragte afgørelsen for Landsskatteretten, der den 31. oktober 2022 traf afgørelse vedrørende hver af sagsøgerne. Af begrundelsen, der er enslydende i hver af afgørelserne, hedder det blandt andet:
”…
Det forhold, at klagerens fader erhvervede ejendommen ét år og fire måneder forud for overdragelsen til klageren for 1.657.500 kr., anses i det foreliggende tilfælde, ikke for at være en særlig omstændighed, der kan medføre, at hovedreglen i værdiansættelsescirkulæret fraviges. Landsskatteretten har lagt vægt på, at der ikke er tale om en kort ejer-tid, ligesom der, ud fra en samlet konkret vurdering, ikke ses at være andre særlige omstændigheder.
I forlængelse heraf finder Landsskatteretten, at ejendommen ved gave-overdragelsen til klageren skal værdiansættes til 1.657.500 kr.
…”
Forklaring
Sagsøgte 2 har forklaret, at han den 20. december 2018 overtog lejlig-heden i Adresse 1 Lejligheden blev malet i begyndelsen af 2019, og den 1. februar 2019 flyttede hans datter, Sagsøgte 1, ind. Han købte lejligheden for at have et sted, hvor hans døtre kunne bo. Det var uvist, om Sagsøgte 1 senere ville købe lejligheden. Købsprisen endte på 4.065.000 kr. efter et nedslag på 10.000 kr. Han optog den 28. december 2018 et realkreditlån på 2.418.000 kr., som for-mentlig svarede til 60 % af lejlighedens værdi. Realkreditinstituttet besigtigede ikke ejendommen. På grund af coronakrisen, hvor alt var usikkert både sund-
6
hedsmæssigt og prismæssigt, solgte han den 20. marts 2020 lejligheden til Sagsøgte 1. Han ønskede at overdrage ejendommen til Sagsøgte 1 på en ordentlig måde, mens han var i live. I forbindelse med overdragelsen af lejligheden redu-cerede han gælden i lejligheden for at sikre, at Sagsøgte 1 ikke ville blive teknisk insolvent. De vidste ikke, hvad lejligheden var værd, og som alle andre brugte de ”familiereglerne” . Lejligheden var i nogenlunde samme stand som ved købet i 2018. Vurderingsstyrelsen besigtigede ikke ejendommen forud for vurderin-gerne i sagen.
Parternes synspunkter
Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført:
”…
3. ANBRINGENDER
3.1 Der foreligger særlige omstændigheder
Skatteministeriet gør overordnet gældende, at der foreligger særlige omstændigheder, som indebærer, at skattemyndighederne ikke skal ac-ceptere, at ejendommen overdrages til en værdi svarende til den offent-lige vurdering fratrukket 15 %.
Det følger af boafgiftslovens § 27 (MS9), at værdien af en gave skal fast-sættes til dens handelsværdi, og Højesteret har fastslået, at bestemmel-sen skal fortolkes sådan, at skattemyndighederne skal acceptere en værdi på +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering.
Højesteret har 6 gange taget stilling til sager om 15 %-reglen, og i den seneste dom af 23. september 2024 (UfR 2024.5461 H (MS86)) anføres om de hidtidige afgørelser:
”Det følger af højesteretspraksis, jf. senest Højesterets dom af 20. juni 2024 (UfR 2024.4183), at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 %-reglen, medmindre der fo-religger særlige omstændigheder. Særlige omstændigheder kræver, at der er tale om særlige, konkrete forhold vedrørende den pågæl-dende ejendom. 15%-reglen skal anvendes på samme måde, uanset om der er tale om beregning af arveafgift eller gaveafgift.”
Det beror på en konkret vurdering, om der foreligger særlige omstæn-digheder.
En tredjemandshandel kan indebære, at der foreligger særlige omstæn-digheder, hvis handelsprisen ved købet fra tredjemand viser, at den of-fentlige vurdering er for lav, jf. herved bl.a. UfR 2023.307 H (MS60),
7
SKM2022.3.ØLR (MS94), SKM2024.73.BR (MS107) og senest Retten i Hernings dom af 18. december 2024 (endnu utrykt, uploadet særskilt på sagsportalen). De sidstnævnte to sager, som begge blev afgjort med del-tagelse af 3 dommere, angik ligeledes almindelige forældrekøb.
Det sikreste grundlag for at fastsætte en ejendoms handelsværdi er en faktisk handel af den samme ejendom foretaget mellem uafhængige parter. I den foreliggende sag er forholdet netop det, at ejendommen blev købt af tredjemand forud for familiehandlen, som derimod blev gennemført til en markant lavere pris end ved købet fra tredjemand.
Som beskrevet ovenfor blev ejendommen købt af tredjemand for 4.065.000 kr. ca. 16 måneder forud for familiehandlen (E80), mens ejen-dommen herefter blev overdraget til datteren for 1.657.500 kr. (E93).
Der er ingen holdepunkter for, at ejendommen skulle have tabt værdi i perioden, endsige at prisen blev mere end halveret (tabte værdi med ca. 59 %). Tværtimod fremgår det af statistik fra Boliga.dk (E136), at den gennemsnitlige pris pr. m2 for ejerlejligheder i 2200 København N ud-gjorde 41.225 kr. pr. 4. kvartal 2018 og 43.076 kr. pr. 1. kvartal 2020, sva-rende til en generel prisstigning på 4,5 % i perioden.
Den omstændighed, at der forløb ca. 16 måneder fra tredjemandshand-len og indtil familiehandlen, medfører ikke, at der så ikke foreligger særlige omstændigheder. Der er som nævnt ingen holdepunkter for, at ejendommen skulle have tabt værdi i perioden, endsige at værdien blev mere end halveret.
I relation til det tidsmæssige aspekt fastslog Højesteret i UfR 2024.880 H (MS60), at en realkreditbelåning i sig selv kan begrunde fravigelse af 15 %-reglen, hvis belåningen viser, at den offentlige ejendomsvurdering er for lav. Højesteret anførte herved, at dette må bero på en samlet konkret vurdering i det enkelte tilfælde af bl.a. forskellen mellem realkreditvur-deringen og den offentlige ejendomsvurdering og den tidsmæssige sammenhæng mellem belåningen og overdragelsen af ejendommen. Højesteret udtalte videre, at det ikke er afgørende, om belåningen er sket før eller efter den offentlige vurdering. I den konkrete sag forelå der særlige omstændigheder som følge af bl.a. realkreditbelåning, som var foretaget i op til 25 måneder forud for familiehandlen.
I øvrigt kan eksempelvis henvises til følgende domstolsafgørelser:
- SKM2023.54.ØLR (MS96), hvor den særlige omstændighed bestod i en realkreditbelåning, som var foretaget ca. 19 måneder forud for
8
familieoverdragelsen, og hvor landsretten lagde vægt på bl.a. ” den tidsmæssige nærhed” .
- SKM2024.73.BR (MS98), hvor den særlige omstændighed, ligesom i den foreliggende sag, bestod i et forudgående køb fra tredjemand (forældrekøb), og hvor datoerne for handlerne i øvrigt er næsten sammenfaldende med datoerne i den foreliggende sag. Ejendom-men var købt i fri handel den 28. november 2018 for 3.850.000 kr. og blev solgt til sønnen den 24. marts 2020 for 1.950.000 kr.
Byretten fandt, at den betydelige forskel mellem ejendomsvurde-ringen og købsprisen i fri handel den 28. november 2018 sammen-holdt med ” den nære tidsmæssige sammenhæng” mellem salget i fri handel og familiehandlen ” kun godt 16 måneder” senere viser, at ejendomsvurderingen for den konkrete ejendom i marts 2020 er væsentlig for lav.
- SKM2024.615.BR (MS109) (anket), hvor realkreditbelåning foreta-get i op til ca. 27 måneder før familiehandlen indebar, at der forelå særlige omstændigheder, og hvor byretten henviste til bl.a. ” den tidsmæssige nærhed” .
- Retten i Hernings dom af 18. december 2024 (endnu utrykt, uploa-det særskilt på sagsportalen) (anket), hvor retten fandt, at der forelå særlige omstændigheder i en situation, hvor en ejendom – en ejer-lejlighed i Aarhus – var købt i fri handel i august 2015 for 1.975.000 kr. (forældrekøb) og blev solgt til datteren for 1.300.000 kr. i sep-tember 2017, dvs. ca. 26 måneder senere. Sammenlignet med den
foreliggende sag angik den sag, som blev afgjort ved Retten i Her-nings dom, altså omstændigheder, hvor tidsspændet var væsentligt længere, og hvor den beløbsmæssige forskel samtidig var væsent-ligt mindre. Der foreligger altså så meget desto mere særlige om-stændigheder i den foreliggende sag.
Når der foreligger særlige omstændigheder, er Skattestyrelsen beretti-get til at fastsætte handelsværdien skønsmæssigt som sket, jf. boafgifts-lovens § 27.
3.2 De sagsøgte har ikke løftet bevisbyrden for, at skønnet kan tilsi-
desættes
De sagsøgte har rejst indsigelse mod skønnet. Det påhviler i den forbindelse de sagsøgte at løfte bevisbyrden for, at skønnet kan til- sidesættes, jf. herved eksempelvis UfR 2018.1215 H (MS44),
9
SKM2024.73.BR (MS108) og SKM2024.615.BR (MS131).
De sagsøgte skal i den forbindelse løfte bevisbyrden for, at skønnet hvi-ler på et forkert grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat, og denne bevisbyrde er ikke løftet.
De sagsøgte har ikke ved syn og skøn eller på anden vis løftet deres be-visbyrde.
Som nævnt er skønnet baseret på Vurderingsstyrelsens skønsmæssige vurdering, jf. Skattestyrelsens afgørelser (E101 og E115), hvori Vurde-ringsstyrelsens udtalelser af 22. juni og 26. september 2020 er gengivet (E109 og E123).
Der er reelt tale om et forsigtigt skøn, jf. herved Vurderingsstyrelsens udtalelse af 26. september 2020 (E111 og E125), hvor det beskrives, at handelsværdien – hvis skønnet blev udøvet på grundlag af de generelle prisstigninger i perioden – ville have udgjort 4.268.250 kr., dvs. godt 170.000 kr. højere end den skønnede værdi.
I svarskriftet henviste de sagsøgte s. 5, øverst (E69), særligt til oplysnin-ger om salgspriser for 4 lejligheder i samme opgang, der blev handlet i første halvår 2020. Disse indsigelser mod skønnet blev tilsvarende frem-sat mod Vurderingsstyrelsens første udtalelse af 22. juni 2020 (E109 og E123), og Vurderingsstyrelsen har dermed forholdt sig til indsigelserne i den supplerende udtalelse af 26. september 2020 (E111 og E125).
For så vidt angår lejlighederne Adresse 6, og Adresse 3, er der – som
også påpeget af Vurderingsstyrelsen (E112 og E126) – tale om familie-handler, som dermed ikke kan lægges til grund som udtryk for lejlighe-dernes reelle handelsværdi. Ved skønnet over handelsværdien skal værdien fastsættes til den pris, som ville være aftalt mellem uafhængige parter. I denne forbindelse kan der i sagens natur ikke sammenlignes med priser, som er aftalt mellem familiemedlemmer, herunder ved an-vendelse af 15 % - reglen. De sagsøgtes henvisning til handler af lejlig-hederne beliggende Adresse 6 og Adresse 3 har derfor ingen relevans.
Det bemærkes i denne forbindelse, at oplysninger om prisen ved over-dragelser af disse to lejligheder mellem uafhængige parter viser, at pri-serne ved familiehandlerne i første halvår 2020 ikke svarede til lejlighe-dernes handelsværdier. Lejligheden Adresse 6 blev overdraget ved en fami-liehandel den 19. januar 2020 for 1.572.500 kr., og lejligheden blev den 22. september 2020, dvs. ca. 8 måneder senere, solgt for 4.150.000 kr. (E138). Lejligheden Adresse 3 blev overdraget ved en familiehandel den 21.
10
juni 2020 for 2.242.500 kr., og den var købt den 7. februar 2019 for 4.100.000 kr. (E145).
For så vidt angår lejligheden Adresse 4, skete overdragelsen i maj
2020 i fri handel til 4.150.000 kr., svarende til en m2-pris på 53.205 kr., som altså er højere end ved skattemyndighedernes skøn i den forelig-gende sag på 4.095.000 kr., som svarede til en m2-pris på 52.500 kr. Op-lysningen om prisen ved overdragelsen af lejligheden Adresse 4 støtter der-for ikke, at skønnet kan tilsidesættes – tværtimod.
For så vidt angår lejligheden Adresse 5, skete overdragelsen i fe-bruar 2020 for 3.800.000 kr., svarende til en m2-pris på 48.718 kr. Som det fremgår af Vurderingsstyrelsens udtalelse (E112 og E126), er styrel-sen ikke bekendt med ejendommens stand. Der foreligger altså ikke nærmere oplysninger om ejendommen, og under alle omstændigheder kan prisen ved overdragelsen af én ejerlejlighed ikke føre til, at skønnet tilsidesættes.
I svarskriftet, s. 4, 2. afsnit (E68), anfører de sagsøgte, at lejligheder be-liggende til højre i opgangen har en højere værdi end lejlighederne be-liggende til venstre. Dette blev også anført til Vurderingsstyrelsen, som ikke fandt at kunne lægge dette til grund (E112 og E126, under midten). De sagsøgtes standpunkt om forskellene mellem lejligheder til højre og venstre er fortsat udokumenterede og kan derfor ikke lægges til grund.
Til støtte for, at skønnet kan tilsidesættes, har de sagsøgte endelig hen-vist til, at realkreditbelåningen af ejendommen ikke understøtter en værdiansættelse på 4.095.000 kr. (svarskriftet, s. 5, midt for (E69) og duplikken, s. 3 nederst (E77)). Oplysningerne om realkreditbelåning fø-rer ikke til, at Skattestyrelsens skøn over handelsværdien tilsidesættes. Som de sagsøgte anfører, er det sådan, at belåningen højest kan ske med 80 % af en af realkreditinstituttet skønnet handelsværdi. Hvis de sagsøgte gør gældende, at belåningen skete helt op til 80 % af den skøn-nede værdi, må de fremlægge realkreditinstituttets vurderinger af han-delsværdien. I mangel af dokumentation fra de sagsøgte for realkredi-tinstituttets vurderinger kan det altså ikke lægges til grund, at belåning skete helt op til 80 %.
Hvis de sagsøgte løftede bevisbyrden for, at skønnet kan tilsidesættes – hvad de ikke har gjort, jf. ovenfor – skulle sagen hjemvises til Skattesty-relsen til udøvelse af et nyt skøn. Efter fast domstolspraksis vil retten ikke i denne situation udøve et værdiskøn, men overlade dette til myn-digheden. På den baggrund er der nedlagt subsidiære påstande om hjemvisning.
11
Når ejendommens handelsværdi på minimum 4.095.000 kr. lægges til grund, skal de sagsøgte beskattes på grundlag af forskellen mellem handelsværdien og den aftalte pris. Sagsøgte 1 skal der-for svare yderligere gaveafgift med 359.715 kr., jf. boafgiftslovens § 23, stk. 1 (MS8), som opgjort i Skattestyrelsens afgørelser (E102 og E116), og for hvilken afgift Sagsøgte 2 hæfter som gavegiver, jf. boaf-giftslovens § 30, stk. 1, 2. pkt. (MS10). Forrentningen følger af boafgifts-lovens § 38 (MS11) og skal i overensstemmelse med Skattestyrelsens af-gørelser ske fra den 20. maj 2020.
…”
Sagsøgte 1 og Sagsøgte 2 har i deres påstandsdoku-
ment anført:
”…
3 ANBRINGENDER
3.1 Overordnet
Til støtte for den principale påstand gøres det overordnet gældende, at
skattemyndighederne skal acceptere værdiansættelsen af Lejligheden efter 15 %-reglen, idet der ikke foreligger særlige omstændigheder, jf. Højesterets domme offentliggjort som UfR 2016.2126 H, U2021.2382 H, og UfR 2023.307 H (Materialesamling side 30, 45, 49).
Det er Skatteministeriet, der har bevisbyrden for, at der forligger sær-lige omstændigheder. Denne bevisbyrde har ministeriet ikke løftet.
Skatteministeriet har derfor heller ikke godtgjort, at der er retligt grundlag for at fastsætte værdien af Lejligheden skønsmæssigt, jf. boaf-giftslovens § 27, stk. 2.
3.2 Afgrænsning af ”særlige omstændigheder”
Efter boafgiftslovens § 27, stk. 1, skal en gaves værdi fastsættes til dens ”handelsværdi” på tidspunktet for modtagelsen (Materialesamling side 9).
Det følger af pkt. 6, afsnit 2, i cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelsen af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveaf-giftsberegning (”værdiansættelsescirkulæret”), at en værdiansættelse skal lægges til grund ved beregning af arve- og gaveafgift, hvis boets el-
12
ler parternes ansættelse omregnet til kontantværdi højest er 15 % højere eller lavere end den kontante ejendomsværdi.
Højesteret har afsagt en række domme om anvendelsesområdet for 15 %-reglen. I dommen U.2024.4183 H udtaler Højesteret generelt om den foreliggende højesteretspraksis (Materialesamling side 78):
”Det følger af Højesterets kendelse af 8. marts 2016 (UfR 2016.2126) og dom af 30. november 2023 (UfR 2024.880) bl.a., at skattemyndig-hederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 %-reg-len, medmindre der foreligger særlige omstændigheder. Det frem-går af Højesterets kendelse af 26. april 2021 (UfR 2021.2382), at »særlige omstændigheder« kræver, at der er tale om særlige, kon - krete forhold vedrørende den pågældende faste ejendom. 15%-reg-
len skal anvendes på samme måde, uanset om der er tale om bereg-ning af arveafgift eller gaveafgift, jf. Højesterets dom af 18. oktober 2022 (UfR 2023.307).”
Ifølge den citerede praksis fra Højesteret er ” særlige omstændigheder” så-ledes afgrænset til ” særlige, konkrete forhold vedrørende den pågældende fa-ste ejendom” . Det hedder uddybende og generelt herom i Højesterets dom UfR 2021.2382 (Materialesamling side 48):
”Værdiansættelsescirkulæret bygger på en forudsætning om, at det offentlige er nærmest til at bære risikoen, hvis den offentlige ejen-domsvurdering er for lav, jf. bl.a. TfS 1984.418. Dette gælder efter Højesterets opfattelse også, hvor de offentlige ejendomsvurderin-ger gennem en længere periode ikke er blevet ajourført. Det for-hold, at ejendomsvurderingen er blevet videreført uændret siden 2011/2012, kan i overensstemmelse med skattemyndighedernes til-kendegivelser ikke i sig selv udgøre en særlig omstændighed, der kan begrunde fravigelse af udgangspunktet om anvendelse af 15 %’s-reglen. At en udlejningsejendom som følge af generelle pris-stigninger må antages at være steget i værdi i forhold til den sene-ste offentlige vurdering, kan således ikke i sig selv udgøre særlige omstændigheder, der kan begrunde udmelding af sagkyndig vur-dering.”
Det følger således af fast, entydig praksis fra Højesteret, at det er skatte-myndighederne, der bærer risikoen for, at den offentlige ejendomsvur-dering er for lav som følge af manglende ajourføring. Og at skattemyn-dighederne altså som klar hovedregel skal acceptere overdragelser efter 15 %-reglen.
13
I overensstemmelse hermed fremgår det af Skatteministerens svar til Skatteudvalget den 22. februar 2018 (SAU 262 alm. del), at der skal være ” tryghed og forudberegnelighed ved overdragelse af fast ejendom inden for familien” (Materialesamling side 46). I samme svar udtaler ministe-ren, at ” samtidig skal den enkelte boligejer ikke bære risikoen for den usikker-hed, der er forbundet med vurderingen, hvilket netop er formålet med +/- 15 pct.-reglen i værdiansættelsescirkulæret” .
3.3 Ingen særlige omstændigheder i den konkrete sag
Det gøres gældende, at der ikke foreligger særlige omstændigheder vedrørende Lejligheden.
Skatteministeriet har under sagen generelt gjort gældende, at der fore-ligger særlige omstændigheder, når ” der er sikre holdepunkter for” , at en værdiansættelse inden for 15 % af den offentlige ejendomsvurdering ikke er udtryk for den reelle handelsværdi, jf. stævningen (Ekstrakten side 63).
Skatteministeriets generelle anbringende er uholdbart.
Hvis det forholder sig sådan, som ministeriet gør gældende, vil 15 %-reglen de facto være illusorisk. Borgere som Sagsøgte 2 og Sagsøgte 1 ville ikke kunne forudsige konsekvenserne ved bolighandler, hvilket er rets-sikkerhedsmæssigt betænkeligt.
Ligeledes skal det i forhold til ministeriets generelle anbringende erin-dres, at Folketinget adskillige gange, jf. f.eks. føromtalte minisvar (SAU 262 alm. del) er blevet orienteret om brugen af 15 %-reglen. Folketinget har dermed haft rig mulighed for at ændre loven. Det har Folketinget ikke gjort.
Det er således fortsat – og naturligvis også i denne sag – skattemyndig-hederne, som bærer risikoen for, at den offentlige ejendomsvurdering måtte være fejlbehæftet, jf. føromtalte højesteretsdom UfR 2021.2382.
I denne sag har Sagsøgte 2 og Sagsøgte 1 indrettet sig efter, at Lejligheden kunne overdrages i henhold til 15%- reglen.
Lejligheden er en del af Københavns volatile boligmarked. Der er ikke noget nyt i, at det københavnske boligmarked er volatilt - sådan har det altid været. Usikkerheden blev dog ikke mindre af coronakrisen, som
14
altså i første halvår 2020 og frem også fik store økonomiske for virk-somheder og borgere. Ingen vidste, hvad der ville ske.
Under disse omstændigheder må der stilles yderligere og skærpede krav til myndighedernes muligheder for at tilsidesætte en værdiansæt-telse efter 15%-reglen.
3.3.1 Der foreligger ikke tidsmæssig nærhed mellem Sagsøgte 2's køb og salg
Det tidsmæssige spænd mellem Sagsøgte 2's køb af Lejligheden den 13. november 2018 og Sagsøgte 1's køb af Lejligheden den 15. marts 2020 er 16 måneder og 2 dage.
Det gøres gældende, at der herved ikke er tidsmæssig nærhed mellem Sagsøgte 2's køb og salg af Lejligheden.
Begrebet ” tidsmæssig nærhed” er anvendt i retspraksis, men er ikke i øv-rigt beskrevet i loven eller forarbejderne hertil. Der er således tale om et praksisskabt begreb, jf. nærmere nedenfor.
Skatteministeriet har under sagens forberedelse henvist til dommene of-fentliggjort som UfR 2023.335 V (efterfølgende stadfæstet af Højesteret i U2024.880H) og SKM2023.54.ØLR (Materialesamling side 61, Materiale-samling side 96).
Hverken landsretten eller Højesteret udtaler imidlertid noget generelt om, hvornår der ” foreligger tidsmæssig nærhed” mellem køb og salg. Dommene er konkret begrundet og de faktiske forhold er ikke sammen-lignelige med nærværende sag. Langt fra endda, jf. afsnit 2 ovenfor. Al-lerede derfor kan dommene ikke være pejlemærker for, hvordan denne sag skal afgøres.
3.3.2 Der foreligger ikke tidsmæssig nærhed mellem Sagsøgte 2's realkredit-belåning og salg
Det tidsmæssige spænd mellem Sagsøgte 2's optagelse af realkreditlån den 28. december 2018 og Sagsøgte 1's køb af Lejligheden den 15. marts 2020 er 14 måneder og 16 dage.
Det gøres gældende, at der herved ikke er tidsmæssig nærhed mellem Sagsøgte 2's realkreditbelåning og det efterfølgende salg af Lejligheden. Der henvises til det anførte under afsnit 3.3.1.
15
Det bemærkes supplerende, at realkreditinstituttet Nordea Kredit ved informationsark af 22. november 2018 til Sagsøgte 2 anslog værdien af Lejlig-heden til 4.075.000 kr. Informationsarket af 22. november 2018 fremlæg-ges som bilag B. Det understreges, at der er tale om en anslået værdi.
Det må kunne lægges til grund, at den af Nordea Kredit anslåede værdi af Lejligheden er sket på baggrund af Sagsøgte 2's køb fra tredjemand den 13. november 2018, og at Finanstilsynet på dette grundlag dispenserede fra besigtigelseskravet i § 5, stk. 1 i bekendtgørelse om værdiansættelse af pant og lån i fast ejendom som sikkerhed for udstedelse af dækkede ob-ligationer, jf. bestemmelsens stk. 5.
Den pågældende ”værdiansættelse” fra Nordea Kredit stiller dog ikke denne sag anderledes. Instituttets værdiansættelse understøtter således blot, at Lejlighedens handelsværdi på købstidspunktet var 4.075.000 kr.
Værdiansættelsen siger imidlertid intet om Lejlighedens handelsværdi på overdragelsestidspunktet den 15. marts 2020.
Selvom retten måtte lægge bevismæssigt til grund, at der er tidsmæssig nærhed mellem realkreditbelåningen og salget til Sagsøgte 1, gøres det gældende, at realkreditbelåningen konkret ikke er en særlig omstæn-dighed.
Finansiering af et aktiv – her en beboelseslejlighed – er således ikke et moment for aktivets handelsværdi. Havde Sagsøgte 2 erhvervet Lejligheden kontant, dvs. uden optagelse af lån, ville handelsværdien af Lejligheden – hvis ministeriets argumentation om betydning af realkreditlån altså lægges til grund – være 0 kr.
Størrelsen på det konkrete realkreditlån, Sagsøgte 2 optog den 28. december 2018, blev fastsat ud fra et ønske om at have begrænset gæld. Derfor kan det ikke være en særlig omstændighed, at lejlighedskøbet er finan-sieret ved optagelsen af det pågældende lån.
3.3.3 Prisdifference er ikke en særlig omstændighed
I denne sag har Sagsøgte 2 købt Lejligheden for 4.065.000 kr. og solgt den for 1.657.500 kr. Den nominelle prisforskel er således 2.407.500 kr. Differen-cen svarer til et prisfald på 59,52 %.
Landsskatteretten konkluderede i nærværende sag (Ekstrakten side 20 og side 50), at prisdifferencen ikke udgør en særlig omstændighed. Dette følger da også den øvrige administrative praksis fra Landsskatte-retten og Skatterådet, jf. nærmere nedenfor.
16
I SKM2022.548.LSR fandt Landsskatteretten, at en nominel prisforskel på 2.270.000 kr. svarende til et fald på 75 % ikke udgjorde en særlig om-stændighed (Materialesamling side 165).
Tilsvarende nåede Landsskatteretten frem til i SKM2023.131.LSR, at en nominel prisforskel på brutto 3.030.000 kr. svarende til et fald på 56 % ikke var en særlig omstændighed (Materialesamling side 186).
Også afgørelser fra Skatterådet understøtter, at prisdifferencen i nærvæ-rende sag ikke er en særlig omstændighed.
I SKM2021.494.SR bekræftede Skatterådet, at spørger kunne overdrage en lejlighed til sin datter efter 15%-reglen (Materialesamling side 133). Lejligheden blev overdraget til 1.667.500 kr. Spørger havde købt lejlig-heden af tredjemand for 2.575.000 kr. Denne nominelle prisforskel på 907.500 kr. var ikke en særlig omstændighed.
Der kan desuden henvises til SKM2021.530.SR (Materialesamling side 138). I den sag ønskede spørger et bindende svar på, at spørger kunne sælge en lejlighed til sin datter for 1.450.000 kr. efter 15 %-reglen. Spør-ger havde købt ejendommen for 3.450.000 kr. Hverken den nominelle prisforskel på 2.000.000 kr. eller den procentuelle forskel (138 %) ud-gjorde særlige omstændigheder.
Det bemærkes, at ministeriets advokat har bekræftet, at ovennævnte af-gørelser med SKM-numre er endelige.
3.3.4 Prisstatistik er uden betydning
Skatteministeriet har under sagen gjort gældende, at prisstatistik fra Bo-liga (Materialesamling side 136) understøtter, at Lejligheden ikke skulle have tabt værdi i den periode, Sagsøgte 2 ejede Lejligheden, jf. stævningen (Ekstrakt side 63).
Dette bestrides.
Prisstatistikken er uden betydning for fastsættelse af Lejlighedens han-delsværdi. Prisstatistik godtgør ikke særlige, konkrete forhold vedrø-rende Lejligheden på tidspunktet for familiehandlen den 15. marts 2020. Dette følger udtrykkeligt af dommen UfR2021.2382 H, hvor Højesteret fandt, at den i sagen fremlagte prisstatistik reelt er udtryk for et syns-punkt om, ” at den offentlige ejendomsvurdering er for lav i forhold til den almindelige prisudvikling på markedet ” (Materialesamling side 48).
17
3.4 Skattestyrelsens skøn skal tilsidesættes
Til støtte for den subsidiære påstand og den mere subsidiære påstand gøres det overordnet gældende, at Skattestyrelsens skøn over handels-værdien på 4.095.000 kr., som er baseret på Vurderingsstyrelsens udta-lelser, er foretaget på et forkert grundlag eller i øvrigt medfører et åben-bart urimeligt resultat. Skønnet skal derfor tilsidesættes.
Efter § 5, stk. 1, i lov om realkreditlån og realkreditobligationer m.v, kan der ydes realkreditlån inden for en lånegrænse på 80 % af ejendommens værdi.
Det følger af § 5, stk. 1, 1. pkt., i bekendtgørelse nr. 807 af 31. maj 2022 om værdiansættelse af pant og lån i fast ejendom som sikkerhed for ud-stedelse af dækkede obligationer, at før endelig værdiansættelse skal in-stituttet sikre, ” at ejendommen er besigtiget udvendigt og indvendigt” , medmindre lånet ydes mod fuld offentlig garanti. Efter bestemmelsens stk. 5 kan Finanstilsynet dispensere fra besigtigelseskravet i stk. 1 på grundlag af en dokumenteret værdiansættelsesmodel for ejerboliger til helårsbrug.
Lejligheden blev ikke besigtiget af vurderingssagkyndige forud for op-
tagelsen af Sagsøgte 2's realkreditlån, som blev tinglyst den 28. december 2018.
Vurderingsstyrelsens udtalelser er som tidligere nævnt baseret på bille-der, prisstatisk og bolighandler på Gade. Vurderingsstyrelsen har – ligesom Nordea Kredit - ikke foretaget en fysisk besigtigelse af Lejlighe-den.
I forhold til de bolighandler, Vurderingsstyrelsen har lagt vægt på (Ek-strakt side 152), bemærkes det, at de alle er indgået i 2019. Denne rets-sag angår imidlertid værdien af Lejligheden den 15. marts 2020.
Det gøres på baggrund af ovennævnte gældende, at Skattestyrelsens værdiskøn er foretaget på et forkert grundlag.
Opsummerende og afslutningsvist bemærkes det, at denne sag skal af-gøres på baggrund af forholdene på aftaletidspunktet den 15. marts 2020. Sagsøgte 2 besluttede her – ligesom så mange andre danske tidligere havde gjort – at overdrage Lejligheden til sin datter efter 15 %-reglen, som er en ”hjælperegel” indført af hensyn til borgerne.
…”
18
Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.
Rettens begrundelse og resultat
Højesteret har ved kendelse af 8. marts 2016 (UfR 2016.2126) fastslået, at skatte-myndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 %’s-reglen i værdiansættelsescirkulæret, medmindre der foreligger særlige omstændighe-der. Det følger af Højesterets kendelse af 26. april 2021 (UfR 2021.2382), at der skal foreligge særlige omstændigheder i form af konkrete forhold vedrørende den pågældende ejendom, for at det kan begrunde fravigelse af udgangspunk-tet om anvendelse af 15 %’s-reglen. Det fremgår af Højesterets dom af 30. november 2023 (UfR 2024.880), at en realkreditbelåning kan være et konkret for-hold, der kan begrunde en fravigelse af 15 %’s-reglen, hvis belåningen viser, at den offentlige ejendomsvurdering er for lav. I så fald må det bero på en samlet konkret vurdering i det enkelte tilfælde af bl.a. forskellen mellem realkreditvur-deringen og den offentlige ejendomsvurdering og den tidsmæssige sammen-hæng mellem belåningen og overdragelsen af ejendommen. Højesteret udtalte i den forbindelse, at det ikke er afgørende, om belåningen er sket før eller efter den offentlige vurdering.
Sagsøgte 2 erhvervede ved købsaftale af 13. november 2018 ejerlejlig-heden i fri handel fra tredjemand for 4.065.000 kr. Ca. 16 måneder senere over-drog han ved aftale af 15. marts 2020 lejligheden til sin datter Sagsøgte 1 for en pris på 1.657.500 kr. Familieprisen svarede til den offentlige vurdering pr. 1. oktober 2019 på 1.950.000 kr. fratrukket 15 %. Der blev taget skatteforbehold ved købsaftalen.
Retten finder, at den væsentlige forskel mellem ejendomsvurderingen og købsprisen i fri handel den 13. november 2018 sammenholdt med den nære tidsmæssige sammenhæng mellem salget i fri handel og den omstridte familie-handel kun godt 16 måneder senere, viser, at ejendomsvurderingen var væsent-ligt lavere end handelsværdien for den konkrete ejerlejlighed i marts 2020. Der foreligger herved sådanne særlige omstændigheder, at det kan begrunde en fravigelse af 15 %’s-reglen.
Det anførte om, at corona-situationen på tidspunktet for overdragelsen i marts 2020 medførte en usikkerhed på ejendomsmarkedet, findes ikke at føre til et an-det resultat.
Skattemyndighedernes skønsmæssige værdiansættelse af ejerlejligheden til 4.095.000 kr. er sket på baggrund af en udtalelse fra Vurderingsstyrelsen. Det fremgår af Vurderingsstyrelsens udtalelse af 22. juni 2020, at det ved prisfast-sættelsen af ejendommen indgik i vurderingen, at lejligheden var handlet i fri
19
handel i november 2018. Man tog derudover hensyn til ejendommens beliggen-hed, stand og kvadratmeterpriser på handlede, sammenlignelige lejligheder i samme område. I en supplerende udtalelse af 26. september 2020 uddybede Vurderingsstyrelsen grundlaget for prisfastsættelsen og henviste blandt andet til, at der havde været en stigning i kvadratmeterpriserne på lejligheder inden for det pågældende postnummer fra 4. kvartal 2018 til 1. kvartal 2020 på ca. 5 pct., og at man således havde anlagt et forsigtigt skøn. Derudover henviste man til kendskab til 8 lejlighedshandler i samme gade i 2019, herunder to i samme ejendom. Vurderingsstyrelsen redegjorde samtidig for den betydning, man havde tillagt nogle af de sagsøgte påberåbte handler i samme ejendom i foråret 2020. Sagsøgte 2 har forklaret, at de efter anmodning sendte en håndfuld billeder af lejligheden til brug for Vurderingsstyrelsens værdiansæt-telse.
Retten finder, at de sagsøgte ikke har godtgjort, at skønnet hviler på et forkert grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat. Det forhold, at Vurde-ringsstyrelsen ikke har foretaget en fysisk besigtigelse af den omstridte ejerlej-lighed, findes på det foreliggende grundlag ikke at kunne føre til, at Vurde-ringsstyrelsens skøn skal tilsidesættes.
Retten finder derfor, at skattemyndighedernes skønsmæssige værdiansættelse af ejerlejligheden til 4.095.000 kr. skal lægges til grund, og tager derfor Skatte-ministeriets påstand til følge.
Der tilskrives som påstået renter af kravet fra den 20. maj 2020, jf. boafgiftslo-vens § 38, stk. 1.
Efter sagens forløb og udfald, og da der er tale om en sag mellem en borger og Skatteministeriet om et tvivlsomt spørgsmål, hvor borgeren har fået medhold ved Landsskatteretten, finder retten, at ingen af parterne skal betale sagsom-kostninger til den anden part, jf. retsplejelovens § 312, stk. 3.
THI KENDES FOR RET:
Sagsøgte 1 skal betale gaveafgift med 359.715 kr. med tillæg af rente efter boafgiftslovens § 38, stk. 1, for perioden fra den 20. maj 2020, og indtil gaveafgiften betales.
Sagsøgte 2 skal som solidarisk hæftende med Sagsøgte 1 betale gaveafgift med 359.715 kr. med tillæg af rente efter boafgiftslovens § 38, stk. 1, for perioden fra den 20. maj 2020, og indtil gaveafgiften betales.
Beløbet skal betales inden 14 dage.
20
Ingen af parterne skal betale sagsomkostninger til den anden part.
Publiceret til portalen d. 27-03-2025 kl. 13:00
Modtagere: Advokat (H) Tim Holmager, Sagsøgte 2, Sagsøger Skatteministeriet, Sagsøgte 1
